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合作社課稅之規定探討(108年2月版)

鄭宏輝 會計師

[分析]

    我看了以下關於合作社課稅的本法及函令規定，發現合作社的課稅規定既多又雜，且我無法整理出一個完整的免稅及課稅的法律邏輯，大概是只要配合政府政策及不對外營業者可能可以免營業稅及所得稅，對外營業則要照一般稅法課稅; 但最重要的事情是財政部６４１０２３台財稅第３７５６４號函所揭示的大原則，雖然合作社法第7條規定：「合作社得免徵所得稅及營業稅」，但財政部認為這並無強制免稅含義(超瞎的，法律都訂這麼白了，還能這樣解釋)；至何種合作社應予免稅，自應依照稅法之規定辦理(白話說就是一切都是財政部說了算，這個函令等於是硬凹為合作社法第七條只是講來聽聽參考而已)。換言之，假若碰到合作社是否要課稅或免稅的議題，建議先查查函令，多問一下稅捐機關，才能降低租稅風險。

[本法部分]

• 所得稅法

第四條（100.1.19.修正）（免稅規定）

下列各種所得，免納所得稅：

………………………..

十四、依法經營不對外營業消費合作社之盈除。

……………………………

• 所得稅法

第六十六條之九（107.2.7.修正）（未分配盈餘之課稅）

自八十七年度起至一百零六年度止，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅；自一百零七年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵百分之五營利事業所得稅。

前項所稱未分配盈餘，指營利事業當年度依商業會計法、證券交易法或其他法律有關編製財務報告規定處理之本期稅後淨利，加計本期稅後淨利以外純益項目計入當年度未分配盈餘之數額，減除下列各款後之餘額：

一、彌補以往年度之虧損及經會計師查核簽證之次一年度虧損。

二、已由當年度盈餘分配之股利或盈餘。

三、已依公司法或其他法律規定由當年度盈餘提列之法定盈餘公積，或已依合作社法規定提列之公積金及公益金。

…………………….

• 所得稅法施行細則

第十條之三（107.6.29.增訂）（公司股東合作社社員或其他法人出資者獲配所投資國內公司合作社或其他法人分配之股利或盈餘）

自中華民國一百零七年一月一日起，公司股東、合作社社員或其他法人出資者，獲配其所投資國內公司、合作社或其他法人分配之股利或盈餘，依下列規定辦理：

一、中華民國境內居住之個人獲配之股利或盈餘，屬所投資之公司、合作社或其他法人以其八十七年度或以後年度盈餘所分配者，應依本法第十五條第四項或第五項規定課稅；以其八十六年度或以前年度之盈餘所分配者，應計入綜合所得總額，依本法第十五條第二項規定課稅。

二、總機構在中華民國境內之公司、合作社及其他法人之營利事業獲配之股利或盈餘，依本法第四十二條規定不計入所得額課稅。

三、教育、文化、公益、慈善機關或團體獲配之股利或盈餘，應計入其所得額依本法第四條第一項第十三款規定徵免所得稅。

四、非中華民國境內居住之個人或總機構在中華民國境外之營利事業獲配之股利或盈餘，由扣繳義務人依本法第八十八條規定扣繳稅款。

• 加值型及非加值型營業稅法

第八條（100.1.26.修正）（免徵營業稅項目）

下列貨物或勞務免徵營業稅：

………………………….

十、合作社依法經營銷售與社員之貨物或勞務及政府委託其代辦之業務。     

十一、農會、漁會、工會、商業會、工業會依法經營銷售與會員之貨物或勞務及政府委託其代辦之業務，或依農產品市場交易法設立且農會、漁會、合作社、政府之投資比例合計占百分之七十以上之農產品批發市場，依同法第二十七條規定收取之管理費。

[函令部分]

• 財政部９３１２２４台財稅字第０９３０４５５９１４０號令

消費合作社聯合社銷售貨物或勞務與社員社之社員免徵所得稅

依法經營不對外營業之消費合作社聯合社，直接銷售貨物或勞務與所屬社員社之社員，依所得稅法第4條第1項第14款規定，免徵所得稅。

• 財政廳５７０１２３財稅一第５４９號令

消費合作社聯合社之社員社所分配取得之股息及盈餘免稅

現行所得稅法第4條第14款免納所得稅之規定，係指依法經營，不對外營業之消費合作社之盈餘，至消費合作社將盈餘或股息分配與社員個人，依照所得稅法第14條第1項第1類規定，仍應課稅。各學校員生消費合作社聯合社之社員社（各學校員生消費合作社）如均屬不對外營業，依法經營之合作社，其自該消費合作社聯合社所分配取得之股息及盈餘分配，並係依照合作社法第24條之規定分配者，因該社員社為另一消費合作社，並非個人社員，應准免稅。

• 財政部９６１２２０台財稅字第０９６０４５５３４３０號令

原住民合作社於免稅期間承攬工程屆期後履約者可免稅

原住民合作社與他人簽訂之承攬工程或勞務契約，如係於原住民族工作權保障法第8條但書規定之免稅期間內（90年11月2日至96年11月1日）簽訂，而逾96年11月1日履約者，該工程之承攬或勞務之提供得適用上開規定免徵所得稅及營業稅。但免稅期間屆滿後始變更契約內容者，包括展延契約期間、增加契約價金部分等，不適用免稅規定。

• 財政部６４１０２３台財稅第３７５６４號函

合作社免稅應以稅法之規定為依據

主旨： 現行所得稅法及營業稅法有關合作社徵免所得稅及營業稅規定，與合作社法尚無牴觸。

說明： 二、合作社法第7條規定：「合作社得免徵所得稅及營業稅」，並無強制免稅含義；至何種合作社應予免稅，自應依照稅法之規定辦理，不發生與合作社法規定牴觸問題。

• 財政部６４０６３０台財稅第３４６５０號函

區域性合作社供應社員消費品部分之盈餘免稅

各地區區域性合作社除供應社員消費品業務外，如有兼營信用、生產、運銷、公用、利用……等業務，其供應社員消費品部分，准按其所占全部營業收入比率計算盈餘，免計入課稅所得額。

• 財政部６２０１２５台財稅第３０６４２號函

機關學校消費合作社分配社員之盈餘應課稅

所得稅法第4條第14款規定之免稅，係指依法經營不對外營業之消費合作社免徵營利事業所得稅；至機關學校員工消費合作社分配社員之盈餘，為社員所取得之營利所得，應不屬該款免徵範圍。

• 財政部９１０２０６台財稅字第０９１０４５０８６４號令

農田水利會出租房屋之租金收入免徵營業稅

一、農田水利會出租土地、房屋等取得之租金收入，據行政院農業委員會91/01/15農林字第900168458號函意見略以，係屬農田水利會之「財務收入」，依90年6月20日總統令修正公布之農田水利會組織通則第24條規定，免徵營業稅。

二、有關農田水利會取得農田水利會組織通則第24條規定免徵營業稅之各項收入，得免用或免開統一發票，如無其他課稅收入者，並得免予申報營業稅。

• 財政部１０８０１３０台財稅字第１０７００６５１３１０號令

核釋消費合作社徵免營利事業所得稅規定

一、消費合作社依合作社法第3條規定經營消費業務，提供非社員使用符合同法第3條之1第2項但書及第3項規定，且依所得稅法第24條第1項後段規定計算其銷售與社員及非社員之所得者，其銷售與社員部分之所得，得比照所得稅法第4條第1項第14款規定免納所得稅；銷售與非社員部分之所得，應依所得稅法規定課徵營利事業所得稅。

二、消費合作社經營消費業務，提供非社員使用不符合合作社法第3條之1第2項但書及第3項規定，或無法依所得稅法第24條第1項後段規定計算該部分所得者，應就其當年度全部所得依所得稅法規定課徵營利事業所得稅。