某件賣房稅務案之分析
[分析]
- 民國105.1.1之前取得的房地出售時的財產交易所得申報，在綜合所得稅之申報算是高技術性的課稅主題。一般納稅人真的很難完全了解此種交易的各種不同課稅方式。
- 在我執業過程中，我碰到的許多人既使知道自己出售房地的實際售價和成本，也不太會願意以實際所賺的差價去申報財產交易所得及綜所稅，此時大多人會傾向用推計課稅方式去申報財產交易所得(房屋評定現值*財政部公布之財產交易所得利潤率)，但國稅局碰到這種案件，會先發輔導函(法律依據在國稅局所發的內規” 綜合所得稅預售屋及鉅額房地交易選案查核作業要點”)要求在收到此函10日內補稅，納稅人在此時假如對於此種狀況的申報有所不了解，可以找專業人士，甚或是找稅捐機關詢問清楚，此時發現少繳稅，可以只補稅而不罰。
- 假如過了輔導函規定補繳稅捐期間(10日)還不補稅，國稅局通常有辦法透過多種管道查到真正的買賣價格(國稅局可以發函給您的交易對手、地政士及貸款銀行知悉真正的私契價格)，此時再被抓到漏稅，則會補稅加罰0.5倍，這種狀況在我的經驗觀之，打行政救濟幾乎很少能獲勝的。
- 台灣行政法院的判決幾乎都會在司法院網站可以完整查到，這是公開的資訊，此案我讀完之後，發現了一些值得玩味的事實:
- 標的物: 麗寶東方明珠—是在新板特區，最小坪數90坪的大樓住宅。
- 此案在96年以3,973萬元購入，99年則以5,820萬元出售，相關費用約為153萬元，整體交易的房地大約淨賺了1,694萬，財產交易所得被核定為4,444,902元，補稅796,137元，罰鍰409,047元，整體補稅加罰金額約在120萬元上下。
- 此案在高等行政法院行政訴訟時委任一位會計師加一位律師為代理人，最高行政法院行政訴訟時則委任一位會計師加二位律師為代理人，充分體現了納稅人依據憲法保障自身訴訟權的庶民精神，但依據我的經驗判斷，光是這兩審行政訴訟所花的專業人士成本便會所費不貲，而且還不去研究走入行政訴訟前的復查和訴願階段可能有委任專業人士會花費的訴訟成本。
- 法官對於此案有以下的看法，可以參考: -----綜合所得稅結算申報採家戶申報、自動報繳制，原告(此處指納稅義務人)應誠實報繳，且其就系爭年度實際有多少所得，係在其管領範圍內之事項，其知之最詳，又相關交易資料均在其手中，核與自然人有無保存交易憑證及記帳之義務無關，故原告依法即應注意據實申報、補報及補繳，並盡查對之責。
-- 以原告之經濟條件，亦非不可委任專業代理人或家人代為處理。
--又本件交易金額非小，而房地併同出賣致房屋交易所得有所疑義時，非不得向稽徵機關申請詢問，縱仍有異見，亦得於申報書上就系爭房地買賣之各項資訊為揭露，資為計算依據，詎原告應注意、能注意而不注意及時補報、補繳，顯有過失，自應受罰。
-- 此案已經被國稅局查到實際的售出價格和買入成本。
5. 此案之後見之明: 假若此案當事人當時在出售房地時在合約上有明確劃分房屋和土地之售價，房屋之售價合理控制在略有利得，且出售和買入時的資金流程均能合理舉證，則或許有可能達到節稅的效果，這個是我觀察此案以後見之明能夠解套的方式，但持平而論，此種財產交易所得的課稅計算過於高技術性，一般納稅人在出售舊制時代所取得的房地均不會注意到這個課稅陷阱，這點倒是有志於房地產投資者應注意的事情。
[另一位出名稅務律師觀點]
從一個稅務律師角度看這個案件：
1.以房屋評定現值申報財產交易所得是「歷史共業」，這個是稅務界眾所周知的事情。
2.但所得稅法從來沒有禁止過以「實價」去課稅，從民國101年間國稅局陸續開始查財產交易所得的「實價」，但因為過去的「歷史共業」爭議，一直延燒到103年間，國稅局發佈了一個解釋令（未對外公開，只在內部流傳的辦理規則），就是認定該等交易屬於「過去認定有爭議案件」，因此要「先」發函輔導改善（限期命依實際交易價格申報），若不依實際價格申報，才會予以補稅加上罰鍰。
3.過去我接觸過數百件這樣案件的諮詢，一開始都會劈頭問說，為什麼可以這樣課稅？但在我解釋這樣課稅是完全合法之後，有的能接受，乖乖去補申報換取免罰；有的是已經被罰了，只能想盡辦法去爭取減輕罰鍰倍數。甚至有客戶是因為前次交易時間太久，真的沒有保存資料（連去貸款銀行的分行調閱都沒有），而未能依限補報，沒想到國稅局居然從銀行總行拿到資料，這樣的案件最後也只能妥協商議減輕到處0.2倍罰鍰。簡單來說，對於這類的案件，有專業、有良心的專業代理人，絕對不會建議客戶以「不能這樣課稅」、「依照評定現值申報已經完成誠實申報」這樣的理由去提行政救濟的（畢竟稅局都已經給予機會，發函命納稅人補報了）。我自己也完全沒有接過任何一件持那種完全於法無據主張的案件。
4.再講一個例子，某新聞鬧得沸沸揚揚的「炒房客」，被媒體攻訐、營造為炒高房價的萬惡罪人。但實際上，因為早年課稅作法不完備，大家對於法令及實務操作理解不全，造成一些誤會，但他們在接到「稅局通知」後，也都願意主動登記並且申報為營業人，依法報繳稅捐。
5.說以上的例子，只是想說，規範如此明確，甚至稅局已經主動通知補報了，既然已經明知自己有多少漏報所得，但仍執意要以過去的歷史共業想要開脫（賺了400多萬，但最後只願意按照評定現值的同業利潤標準2萬多的稅，細節自己去看判決就知道了），這樣違章故意難道會低於被社會抨擊到形同妖魔鬼怪的炒房客？
還是又要辯解這只是無知？這件的行政救濟是有律師+會計師雙代理，且掛滿三位代理人的，難道真的不知道真相？
[此案高等行政法院判決全文]
臺中高等行政法院 104年度訴字第XXX號
【裁判內文】
臺中高等行政法院判決
104年度訴字第XXX號
原 告 A小姐
訴訟代理人 朱XX 律師
巫XX 會計師
被 告 財政部中區國稅局
代 表 人 許慈美
訴訟代理人 王素芬
上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國104年3月XX日台財訴字第XXXX號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰
主文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：
本件被告代表人於起訴時原為阮清華，於訴訟繫屬中變更為許慈美，已據其具狀聲明承受訴訟（本院卷第54頁），經核無不合，應予准許。
二、事實概要：
緣被告依據查得資料，以原告民國99年度綜合所得稅結算申報，短漏報因轉讓新北市○○區○○路○段○○○○○號14樓之1房屋（下稱系爭房屋）之財產交易所得新臺幣（下同）4,444,902元，並漏報營利所得18,804元（多層次傳銷所得屬應稅免罰），乃歸併核定原告當年度綜合所得總額4,982,194元，所得淨額4,140,624元，發單補徵稅額796,137元，並按所漏稅額818,094元處以0.5倍之罰鍰計409,047元。原告就核定出售系爭房屋之財產交易所得及罰鍰處分不服，申請復查，未獲變更；提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本行政訴訟。
三、原告主張略以：
（一）財產交易所得部分：
1、原告於96年5月1日購入由地主與建商合建之系爭房屋，分別以16,380,000元（含車位3,800,000元）向麗寶建設股份有限公司（下稱麗寶公司）購買房屋；23,350,000元向訴外人王鼎然購買土地，房地總價合計為39,730,000元，並分別訂有房屋及土地買賣契約。嗣後，原告於99年3月9日以總價58,200,000元將系爭房屋出售與訴外人施玉芳。
99年度綜合所得稅結算申報時，被告依查得資料按財政部頒訂標準核定系爭房屋財產交易所得為886,620元（房屋評定現值4,222,000×21%），原告並已如實繳納稅款21,957元。
2、詎料，被告嗣後又再次以不同標準重行核定系爭房屋之財產交易所得，本件原告出售系爭房屋時，未劃分賣出房地之房地各別價格，被告依財政部83年1月26日台財稅第831581093號函釋（以下各機關文件出現2次以上者，均以各該機關該年月日文件簡稱之）內容，以房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例，計算房屋之財產交易損益。若依此公式計算，本件系爭房屋評定現值之比例約為31.64%（即4,222,000元/4,222,000元+9,121,838元），亦即買進時被告認列之房屋成本約12,570,572元（即39,730,000×31.64%），但原告買進時實際房屋成本係16,380,000元，二者相差3,809,428元卻不能被認列。財政部83年1月26日函釋不分向前手買入房屋價格有無偏低，只要買進及賣出合約處理方式不同，一律依據房地現值比例計算應稅成本，完全不考慮實際發生且有證明之成本。政府機關時時宣導課稅目的在達到公平正義，惟依系爭函釋，不考量實際發生成本而少認列成本，顯有賦稅不公。被告為圖增加稅收，只依財政部83年1月26日函釋來課稅，並非合理，亦不符正義。
3、本件原告取得系爭房屋之成本為16,380,000元，惟出售系爭房屋及其土地時，因未將房屋及土地分離計價，故於申報財產交易所得時無法提出系爭房屋出售價額之完整文件，應依所得稅法施行細則第17條之2規定，按財政部頒訂之「99年度個人出售房屋未申報或已申報而未能提出證明文件之財產交易所得標準」（下稱99年度個人出售房屋所得標準），以房屋評定現值之21%計算財產交易所得為886,620元。
4、次按，加值型及非加值型營業稅法施行細則（下稱營業稅法施行細則）第21條及營利事業所得稅查核準則第32條第1項第3款規定可知，當面臨房地總價需拆分價格課稅時，目前現行法律已有相關規定，可參考前揭公式計算。退步言，縱認本件不符出售房屋未申報或已申報而未能提出證明文件之情況，被告亦應類推適用前揭現有法律之規定，加以分算原告出售系爭房屋時之房、地價款，而非任意調整建商出售與原告實際交易之房屋價款。
5、再按，依稅捐稽徵法第12條之1第6項、所得稅法第43條之1及遺產及贈與稅法第5條第1項第2款及第4款之規定，為遏阻納稅義務人規避租稅，立法者授權稅捐稽徵機關於核課稅額時，有權調整課稅價額之規定。而其中所得稅法第43條之1立法目的，係重在防堵關係企業利用移轉訂價或操控交易訂價之方式，逃漏應納稅額，規避國家租稅權之行使，破壞租稅之公平正義。惟查，本件若符合立法者授權稅捐稽徵機關有權調整課稅價額之情形，然被告完全未加以調查及審酌原告之交易相對人是否為關係人？或者交易價格是否顯著不相當？以上，稅捐稽徵機關均可依職權加以查證，以確認本件是否有無以上規定之適用。又財政部83年1月26日函釋在法律無明文授權之前提下，直接以函釋強行調整房屋交易價格，是否已逾越法律授權之範圍？甚或逸脫法律規定？以及違反租稅法定主義？值得深究。且私法交易活動，基於契約自由原則，若確有其經濟上利益，而非基於避稅之考量，國家自無介入調整之必要。
本件被告完全未考量系爭房屋之交易情況，是否有調整稅額之必要，在相關法律已有規定如何核定房屋交易價格之情況下，卻逕行調整、變更原告購入系爭房屋之交易價格。稅捐機關此片面核定稅額之不利益後果，已增加原告當年度被認列之所得交易稅額，對原告造成賦稅負擔，實屬不公。且稅捐稽徵機關逕行調整交易價格，除造成交易相關人之稅費損失、交易秩序混亂，亦破壞租稅安定性。
（二）罰鍰部分：
本件原告已盡最大注意義務，初始即依被告核定通知書繳納系爭房地之財產交易所得稅，後因被告再次函請原告補報時，適逢原告帶領學校教師參加為期15天之教育參訪及研討會準備工作，期間人在國外，無法立即處理本件後續相關事宜，非故意不申報，且原告前已依法補繳稅款在先，本件若依短報處分，實有不妥。再者，原告為自然人，依規定並無保存交易憑證及記帳之義務，故無從主張實際房屋交易所得情形。既然本件房屋出售時交易價格之核定尚有爭議，遑論逕以短漏報論處，原告既然無任何故意或過失，並不該當處罰要件等語，並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。
四、被告則以：
（一）財產交易所得部分：
1、查原告96年5月1日以39,730,000元【房屋16,380,000元（含車位3,800,000元）＋土地23,350,000元】向麗寶公司（房屋部分）及王鼎然（土地部分）購買預售屋，並於99年2月22日登記取得該房地所有權。原告旋於99年3月9日以總價58,200,000元將該房地出售與訴外人施玉芳。
2、依行為時所得稅法第14條第1項第7類第1款及同法施行細則第17條之2規定，財產或權利原為出價取得者，財產交易所得計算係以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額，納稅義務人如能提出交易時之成交價額及成本費用之證明文件者，其財產交易所得之計算，則核實認定；納稅義務人如未申報或未能提供證明文件者，稽徵機關得依財政部核定標準核定之。然上開成交價額、原始取得成本及相關費用係納稅義務人所得掌握，應由納稅義務人負提供資料之協力義務，納稅義務人未盡協力義務提供上開資料供核，稽徵機關又未查得系爭交易相關資料，自得依所得稅法施行細則第17條之2規定，按財政部核定標準核定財產交易所得。倘稽徵機關查得系爭交易實際交易相關資料，因所得稅法施行細則第17條之2規定，授權稅捐稽徵機關於納稅義務人未申報或未能提出證明文件時，得依財政部核定之標準，核定系爭財產交易所得，並非限制稅捐稽徵機關不得以查得之實際交易價格，核定系爭財產交易所得，亦非容任納稅義務人隱藏實際交易價格資料，故意不申報或不提供實際交易價格資料，而要求稅捐徵機關必須依照財政部核定之標準，核定系爭財產交易所得，以達到其減少稅負之目的。
3、原告主張系爭房屋銷售價格之計算，可參考營業稅法施行細則第21條及營所稅查核準則第32條第1項第3款規定乙節。查房屋財產交易損益之計算，須房地之買入、賣出價格，按具有公信力之證據方法，確實劃分房地之買入、賣出價格，始可核實認定。房地買入成本與出售收入不能分開處理，一邊核實認定，一邊比例推算，則其計算所得之基礎即不對稱，顯非公平之處理方式。然前開規定只考量出售時如何計算房屋交易之收入，並沒有對原始取得成本如何計算，一併為規範。按原告主張計算房屋財產損益將產生一邊核實認定，一邊比例推算，致計算所得之基礎不對稱，有失公允。又綜合所得稅與營利事業所得稅及營業稅，課稅目的不同，且各有其不同構成要件及行政考量，尚無可比附援引。
4、依社會目前慣行之經驗法則，購買房地不動產者，主觀上不會把房屋與土地分別估價，而是按房地合併後所產生之經濟效用為締約基礎。出售時，是將房屋與所坐落之基地一併出賣，計價過程亦涵蓋土地與房屋價格。現行稅制架構下，出售土地之財產交易所得，採取分離課稅方式，另行課徵土地增值稅，所得不計入所得稅之稅基內，因此，所得稅法第4條第1項第16款乃將出售土地之財產交易所得，規定為免稅所得。惟社會一般交易習慣，出售不動產時，是將房屋與所坐落之基地一併出賣，計價過程亦以涵蓋土地與房屋之一個價格為之。為此，即有出售房地不動產之人，試圖透過法律概念的操作，在同一筆收益中，增加土地獲利之比例（由於土地增值稅，係以法定之土地公告現值為計算稅基之標準），減少房屋獲利之比例，俾減低其所得稅之負擔。財政部為因應上揭問題，先後作出函釋，明揭房地買進及賣出之總價如經查核明確，僅因買進及賣出均未劃分，或僅劃分買進或賣出房地之各別價格者，由於無法具體認定房屋之買進或賣出之價格，則應自房地賣出總額及買進總額之差額，再按出售時之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例計算房屋之財產交易損益，係本於中央財稅主管機關職權，就財產交易所得所為之細節性、補充性規定，符合所得稅法第14條第1項第7類第1款及同法施行細則第17條之2第1項規定意旨，並未增加法律所無之限制，無違法律保留原則（最高行政法院102年度判字第673號判決可資參照）。
5、本件系爭房地之買進及賣出總價格，既經查核明確，因出售時未劃分房地之各別價格，依財政部函釋規定，以系爭房地賣出總價與買進總價之差額，減除原告所支付相關必要費用後，按出售時之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例核計系爭房屋之財產交易所得應為5,361,202元【〔賣出總價58,200,000元－買進總價39,730,000元－相關必要費用1,525,657元（仲介費1,200,000元＋不動產登記規費、印花稅、代書費等計70,337元＋產權登記費2,000元＋契稅253,320元）〕×出售時之房屋評定現值4,222,000元/(出售時之房屋評定現值4,222,000元+土地公告現值9,121,838元)】，惟初查核算系爭所得時，誤植出售時之房屋評定現值為3,243,800元，乃核定系爭所得4,444,902元，基於行政救濟不利益變更禁止原則，予以維持原核定。
（二）罰鍰部分：
1、原告主張其已依法補繳稅款在先乙節，查該補繳稅款21,957元，係初查依查得資料按財政部頒訂標準核定其財產交易所得886,620元（房屋評定現值4,222,000元×21%），併同短漏報本人營利所得18,804元，及剔除扣除額108,568元（自用住宅購屋借款利息），核定綜合所得總額1,423,912元，綜合所得淨額582,342元，發單補徵之稅額，原告據於101年2月10日繳納。
2、查綜合所得稅結算申報係採自動報繳制，原告買進、賣出系爭房地價額及支付相關費用係其所得掌握，其於辦理99年度綜合所得稅結算申報時，即負有據實申報及盡查對之責，其未依規定據實申報，已違反法律上應負之義務，難謂無過失之責任。
3、次查，被告復於101年10月26日以中區國稅雲縣二字第1010021624號函，輔導原告於文到10日內，依法申報系爭房屋之財產交易所得，惟原告仍未依限據實補報及補繳稅額。原告短漏報系爭財產交易所得4,444,902元，已如前述，違章事證明確。綜觀其違反行政法上義務行為之事實，並不符合行政罰法第7條第1項規定不予處罰之要件，自不能免罰。本件已考量原告違章情節後，按所漏稅額處罰鍰409,047元等語，並聲明求為判決駁回原告之訴。
五、本件事實概要欄所載之事實，有原告房屋及土地預定買賣契約書（原處分卷第87-89、85-86頁）、綜合所得稅核定通知書（同卷第77-78頁）、違章案件罰鍰繳款書（同卷第75頁）、99年度綜合所得稅已申報核定稅額繳款書（同卷第76頁）、被告裁處書（同卷第67頁）、土地建物查詢資料（同卷第55頁）、異動索引查詢資料（同卷第56頁）、不動產買賣契約書（同卷第39-42頁）、國稅局地方稅查調作業（同卷第12頁）、土地公告現值查詢資料（同卷第13頁）、原告復查申請書及理由書（同卷第82、90-91頁）、被告復查決定書（同卷第180-188頁）、原告訴願書（訴願卷第14-16頁）、財政部訴願決定書（本院卷第34-38頁）及原告起訴狀（同卷第4-7頁）附卷可稽，應堪認定。本件兩造之爭點為：
被告對原告99年度綜合所得稅發單補徵稅額796,137元，並按所漏稅額818,094元處以0.5倍之罰鍰計409,047元，是否合法？茲分述如下：
（一）按行為時所得稅法（下稱所得稅法）第14條第1項第7類第1款規定：「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之．．．第7類：財產交易所得：凡財產及權利因交易而取得之所得：一、財產或權利原為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額。」同法施行細則第17條之2第1項規定：「個人出售房屋，如能提出交易時之成交價額及成本費用之證明文件者，其財產交易所得之計算，依本法第14條第1項第7類規定核實認定；其未申報或未能提出證明文件者，稽徵機關得依財政部核定標準核定之。」次按財政部100年1月12日台財稅字第00000000000令核定之「99年度個人出售房屋未申報或已申報而未能提出證明文件之財產交易所得標準」規定：「．．．二、準用直轄市之縣（99年12月25日改制之新北市）部分：（一）市：依房屋評定現值之21%計算。．．．。」。
（二）再按現行稅制架構下，出售土地所生之財產交易所得，採取分離課稅方式，另行課徵土地增值稅，所得不計入所得稅之稅基內，因此，所得稅法第4條第1項第16款乃將出售土地所生之財產交易所得，規定為免稅所得。惟社會一般交易習慣，出售不動產時，是將房屋與所座落之基地一併出賣，計價過程亦以涵蓋土地與房屋之一個價格為之。為此，即有出售房地不動產之人，試圖透過法律概念的操作，在同一筆收益中，增加土地獲利之比例，減少房屋獲利之比例，俾減低其所得稅之負擔。財政部為因應上揭問題，先後作出如下函釋：
1、財政部83年1月26日函釋：「個人出售房地，其原始取得成本及出售價格之金額，如經稽徵機關查核明確，惟因未劃分或僅劃分買進或賣出房地之各別價格者，應以房地買進總額及賣出總額之差額，按出售時之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例計算房屋之財產交易損益。」。
2、83年2月8日台財稅第831583118號函釋：「核釋個人出售房屋，計算其財產交易所得可減除之成本及費用項目疑義。說明：．．．二、有關成本及費用之認列規定如下：（一）成本方面：包括取得房屋之價金、購入房屋達可供使用狀態前支付之必要費用（如契稅、印花稅、代書費、規費、公證費、仲介費等），於房屋所有權移轉登記完成前，向金融機構借款之利息暨取得房屋所有權後使用期間支付能增加房屋價值或效能非2年內所能耗竭之增置、改良或修繕費。（二）移轉費用方面：為出售房屋支付之必要費用如仲介費、廣告費、清潔費、搬運費等。三、至取得房屋所有權後，於出售前支付之各項費用，除前述轉列房屋成本之增置、改良或修繕費外，其餘如使用期間繳納之房屋稅、管理費及清潔費、金融機構借款利息等，均屬使用期間之相對代價，不得列為成本或費用減除。」。
3、101年8月3日台財稅字第10100568250號函釋：「個人出售房地，其原始取得成本及出售價格之金額，如經稽徵機關查核明確，惟因買進及賣出均未劃分或僅劃分買進或賣出房地之各別價格者，於依本部83年1月26日台財稅第831581093號函規定計算財產交易損益時，其所支付之相關必要費用（如：仲介費、代書費、土地增值稅、契稅等），得自房地買進總額及賣出總額之差額中減除，再按出售時之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例計算房屋之財產交易損益。」。
4、準此可知，上開函釋已明揭房地買進及賣出之總價如經查核明確，僅因買進及賣出均未劃分，或僅劃分買進或賣出房地之各別價格者，由於無法具體認定房屋之買進或賣出之價格，則應自房地賣出總額及買進總額之差額，再按「出售時」之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例計算房屋之財產交易損益，經核並無違背所得稅法第14條第1項第7類第1款及同法施行細則第17條之2第1項規定，亦未增加法律所無之限制，而違背法律保留原則，自得援用（最高行政法院102年度判字第673號、104年度判字第137號判決意旨參照）。原告主張財政部上開函釋，涉有行政權侵犯司法權之問題（本院卷第53頁參照），洵有誤解，尚非可採。
（三）查本件原告於96年5月1日以39,730,000元【房屋16,380,000元（含車位3,800,000元）＋土地23,350,000元】，向麗寶公司（房屋部分）及王鼎然（土地部分）分別以「預定買賣」方式購買建案名稱「麗寶東方明珠」D14乙戶預售屋，該房屋於98年12月11日為第1次所有權登記後，原告於99年2月22日登記取得該房地所有權。原告旋於99年3月9日（原處分卷第39頁不動產買賣契約書簽訂日期參照，惟原處分卷第55頁土地建物查詢資料記載買賣原因發生日期為同年月16日）以總價58,200,000元與訴外人施玉芳簽訂出售系爭房地買賣契約，惟原告99年度綜合所得稅結算申報，未列報系爭房屋之財產交易所得。被告原依查得資料按財政部頒訂標準核定其財產交易所得886,620元（房屋評定現值4,222,000元×21%），嗣經列選查核案件，乃以101年10月26日函（原處分卷第57-58頁該函及送達證書參照），輔導原告於文到10日內，依法申報系爭房屋之財產交易所得，並依稅捐稽徵法第48條之1規定補報及補繳稅款，然原告仍未補報及補繳稅額。又因原告出售時未劃分房屋及土地價款，被告乃依前揭財政部函釋規定，以系爭房屋及土地賣出總價與買進總價之差額，減除原告所支付相關必要費用後，按出售時之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例核計，重行核定系爭房屋之財產交易所得4,444,902元【(賣出總價58,200,000元－買進總價39,730,000元－相關必要費用1,525,657元)×出售時之房屋評定現值3,243,800元/(出售時之房屋評定現值3,243,800元+土地公告現值9,121,838元)】歸課綜合所得總額。原告不服，提起復查，經被告調查審認本件系爭房屋及土地之買進及賣出總價格，既經查核明確，因出售時未劃分房地之各別價格，依財政部上開函釋意旨，以系爭房屋及土地賣出總價與買進總價之差額，減除原告所支付相關必要費用後，按出售時之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例核計系爭房屋之財產交易所得應為5,361,202元【〔賣出總價58,200,000元－買進總價39,730,000元－相關必要費用1,525,657元（仲介費1,200,000元＋不動產登記規費、印花稅、代書費等計70,337元＋產權登記費2,000元＋契稅253,320元；）〕×出售時之房屋評定現值4,222,000元/(出售時之房屋評定現值4,222,000元+土地公告現值9,121,838元)】，惟原查核算系爭所得時，誤植出售時之房屋評定現值為3,243,800元，乃核定系爭所得4,444,902元，基於行政救濟「不利益變更禁止原則」，應予維持等由，已如前述，依法核無不合。
（四）次依所得稅法第14條第1項第7類第1款及同法施行細則第17條之2規定，財產或權利原為出價取得者，財產交易所得計算係以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額，納稅義務人如能提出交易時之成交價額及成本費用之證明文件者，其財產交易所得之計算，則核實認定；納稅義務人如未申報或未能提供證明文件者，稽徵機關得依本部核定標準核定之。然上開成交價額、原始取得成本及相關費用係納稅義務人所得掌握，應由納稅義務人負提供資料之協力義務，納稅義務人未盡協力義務提供上開資料供核，稽徵機關又未查得系爭交易相關資料，自得依所得稅法施行細則第17條之2規定，按財政部核定標準核定財產交易所得。倘稽徵機關查得系爭交易實際交易相關資料，因所得稅法施行細則第17條之2規定，授權稅捐稽徵機關於納稅義務人未申報或未能提出證明文件時，得依財政部核定之標準，核定系爭財產交易所得，並非限制稅捐稽徵機關不得以查得之實際交易價格，核定系爭財產交易所得，亦非容任納稅義務人隱藏實際交易價格資料，故意不申報或不提供實際交易價格資料，而要求稅捐徵機關必須依照財政部核定之標準，核定系爭財產交易所得，以達到其減少稅負之目的。如前所述，本件原告出售系爭房地，既經被告查得其實際成交價額、原始取得成本及相關費用，被告據以核實計算財產交易所得，核屬有據。惟因系爭房屋及土地取得時雖有劃分土地及房屋價格，但出售時並未劃分土地及房屋價格，被告乃依上開規定及財政部函釋意旨，以房地售價減除房地買價、買入房地時支付之相關稅費及出售系爭房地時支付之相關稅費，按出售時之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例計算房屋之財產交易所得5,361,202元，因惟原查核算系爭所得時，誤植出售時之房屋評定現值為3,243,800元，乃核定系爭所得4,444,902元，基於行政救濟不利益變更禁止原則，予以維持，並無不合。原告主張：房屋銷售價格之計算，可參考營業稅法施行細則第21條及營利事業所得稅查核準則第32條第1項第3款規定云云。然查，綜合所得稅與營利事業所得稅、營業稅，課稅目的不同，且各有其不同構成要件及立法考量，尚無比附援引之餘地，原告主張顯有誤解，不足採取。
（五）罰鍰部分：
1、按所得稅法第71條第1項前段規定：「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額．．．之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除．．．扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」第110條第1項規定：「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」又按行政罰法第7條第1項規定：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」第8條規定：「不得因不知法規而免除行政處罰責任。」另按「一、短漏報所得屬裁罰處分核定前已填報扣免繳憑單及股利憑單之所得，．．．處所漏稅額0.2倍之罰鍰。．．．三、短漏報所得屬前2點以外之所得，．．．處所漏稅額0.5倍之罰鍰。」亦為稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表關於綜合所得稅第110條部分所規定，財政部就稅務違章案件，依各該具體違章情節，科以法定額度內不同之罰鍰標準，合於法律保留原則，被告自應依上開標準科罰，庶符依法行政原則。
2、次按綜合所得稅結算申報採家戶申報、自動報繳制，重在誠實報繳，納稅義務人當年度實際有多少所得，係在其管領範圍內之事項，其知之最詳，即應注意據實申報，並盡查對之責，俾符合稅法之強行規定。本件原告99年度綜合所得稅結算申報，經被告查獲漏報系爭財產交易所得，原告未依規定據實申報，經被告101年10月26日號函，輔導應以實際交易價格於文到10內補報財產交易所得，惟原告並未依限補報並補繳稅款。再者，原告於101年10月30日收受被告上開輔導函後，其雖主張嗣於101年11月12日至101年11月26日，及101年12月7日至101年12月9日，先後在國外參加教育參訪及研討會（原處分卷第93-97頁原告護照出入境紀錄及旅行社行程表參照），非故意不申報；且其為自然人，依法並無保存交易憑證及記帳之義務；又本件房屋出售時交易價格尚有爭議，故其自無故意或過失可言云云。惟如前述，綜合所得稅結算申報採家戶申報、自動報繳制，原告應誠實報繳，且其就系爭年度實際有多少所得，係在其管領範圍內之事項，其知之最詳，又相關交易資料均在其手中，核與自然人有無保存交易憑證及記帳之義務無關，故原告依法即應注意據實申報、補報及補繳，並盡查對之責；況原告於101年11月12日出國前，已於101年10月30日收受被告上開輔導函，距其出國日期尚有十餘天，非不可及時補報補繳；縱或為時匆促，以原告之經濟條件，亦非不可委任專業代理人或家人代為處理。
又本件交易金額非小，而房地併同出賣致房屋交易所得有所疑義時，非不得向稽徵機關申請詢問，縱仍有異見，亦得於申報書上就系爭房地買賣之各項資訊為揭露，資為計算依據，詎原告應注意、能注意而不注意及時補報、補繳，顯有過失，自應受罰。從而，被告依所得稅法第110條第1項規定，並參酌上開稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按所漏稅額818,094元處以0.5倍之罰鍰計409,047元，乃已依行政罰法第18條第1項規定，詳為考量原告違章應受責難程度甚高、所生影響大小、所得之利益多寡所為之適切裁罰，並無違誤，經核並無不合。原告以前揭情詞主張其無過失云云，亦有誤解，不能採取。
六、綜上所述，原告之主張俱非可採。被告對原告99年度綜合所得稅核定所漏稅額818,094元，發單補徵稅額796,137元，並按所漏稅額處以0.5倍之罰鍰計409,047元，依法核無違誤。
訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均核與判決結果不生影響，爰不再逐一論述。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 104 年 8 月 26 日
臺中高等行政法院第二庭
審判長法官 王 德 麟
法 官 蔡 紹 良
法 官 詹 日 賢
[此案最高行政法院判決全文]
【裁判字號】105
【裁判日期】
【裁判案由】綜合所得稅
【裁判內文】
最 高 行 政 法 院 判 決
105年度判字第XX號
上 訴 人 A小姐
訴訟代理人 朱XX 律師
黃XX 律師
巫XX 會計師
被 上訴 人 財政部中區國稅局
代 表 人 許慈美
上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國104年8月XX日臺中高等行政法院104年度訴字第XX號判決，提起上訴，本院判決如下：
主文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、被上訴人依據查得資料，以上訴人民國99年度綜合所得稅結算申報，短漏報因轉讓新北市○○區○○路○段○○○○○號14樓之1房屋（下稱系爭房屋）之財產交易所得新臺幣（下同）4,444,902元，並漏報營利所得18,804元（多層次傳銷所得屬應稅免罰），乃歸併核定上訴人當年度綜合所得總額4,982,194元，所得淨額4,140,624元，發單補徵稅額796,137元，並按所漏稅額818,094元處以0.5倍之罰鍰計409,047元。上訴人就核定出售系爭房屋之財產交易所得及罰鍰處分不服，申請復查，未獲變更；提起訴願，遭決定駁回，提起行政訴訟，經原審判決駁回。
二、上訴人起訴主張：（一）財產交易所得部分：上訴人於99年3月9日以總價58,200,000元將系爭房屋出售與訴外人施玉芳。99年度綜合所得稅結算申報時，被上訴人依查得資料按財政部頒訂標準核定系爭房屋財產交易所得為886,620元（房屋評定現值4,222,000元×21%），上訴人並已如實繳納稅款21,957元。被上訴人嗣又依財政部83年1月26日台財稅第831581093號函釋（下稱財政部83年1月26日函釋）等釋示，以房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例，計算房屋之財產交易損益。惟該函釋不分向前手買入房屋價格有無偏低，只要買進及賣出合約處理方式不同，一律依據房地現值比例計算應稅成本，全不考慮實際發生且有證明之成本，並非合理。本件應依所得稅法施行細則第17條之2規定，按財政部頒訂之「99年度個人出售房屋未申報或已申報而未能提出證明文件之財產交易所得標準」（下稱99年度個人出售房屋所得標準），以房屋評定現值之21%計算財產交易所得為886,620元。縱認本件不符出售房屋未申報或已申報而未能提出證明文件之情形，亦應類推適用前揭現有法律之規定，加以分算上訴人出售系爭房屋時之房、地價款，而非任意調整建商出售與上訴人實際交易之房屋價款。財政部83年1月26日函釋等釋示在法律無明文授權之下，強行調整房屋交易價格，已逾越法律授權之範圍、逸脫法律規定，違反租稅法定主義。（二）罰鍰部分：上訴人已盡最大注意義務，非故意不申報，且上訴人前已依法補繳稅款在先，本件若依短報處分，實有不妥。上訴人為自然人，依規定並無保存交易憑證及記帳之義務，無從主張實際房屋交易所得情形。本件房屋出售時交易價格之核定尚有爭議，遑論逕以短漏報論處，上訴人既無任何故意或過失，不該當處罰要件等語，求為判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。
三、被上訴人則以：（一）財產交易所得部分：上訴人雖主張系爭房屋銷售價格之計算，可參考營業稅法施行細則第21條及營利事業所得稅查核準則第32條第1項第3款規定，惟綜合所得稅與營利事業所得稅及營業稅，課稅目的不同，且各有其不同構成要件及行政考量，尚無可比附援引。財政部83年1月26日函釋等釋示，符合所得稅法第14條第1項第7類第1款及同法施行細則第17條之2第1項規定意旨。本件系爭房地之買進及賣出總價格，既經查核明確，因出售時未劃分房地之各別價格，依財政部上開函釋等規定，以系爭房地賣出總價與買進總價之差額，減除上訴人所支付相關必要費用後，按出售時之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例核計系爭房屋之財產交易所得應為5,361,202元，惟初查核算系爭所得時，誤植出售時之房屋評定現值為3,243,800元（正確應為4,222,000元），乃核定系爭所得4,444,902元，基於行政救濟不利益變更禁止原則，予以維持原核定。（二）罰鍰部分：綜合所得稅結算申報係採自動報繳制，上訴人買進、賣出系爭房地價額及支付相關費用係其所可掌握，其辦理99年度綜合所得稅結算申報時，即負有據實申報及盡查對之責，其未依規定據實申報，已違反法律上應負之義務，難謂無過失之責任。況被上訴人曾於101年10月26日發函輔導上訴人於文到10日內，依法申報系爭房屋之財產交易所得，惟上訴人仍未依限據實補報及補繳稅額。上訴人短漏報系爭財產交易所得4,444,902元，違章事證明確。其違反行政法上義務行為之事實，並不符合行政罰法第7條第1項規定不予處罰之要件，自不能免罰。本件已考量上訴人違章情節後，按所漏稅額處以0.5倍之罰鍰計409,047元，於法並無不合等語，資為抗辯。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）上訴人出售系爭房地，既經被上訴人查得其實際成交價額、原始取得成本及相關費用，被上訴人據以核實計算財產交易所得，核屬有據。因系爭房屋及土地取得時雖有劃分土地及房屋價格，但出售時並未劃分土地及房屋價格，被上訴人乃依所得稅法第14條第1項第7類第1款、同法施行細則第17條之2第1項規定及財政部83年1月26日函釋等釋示意旨，以房地售價減除房地買價、買入房地時支付之相關稅費及出售系爭房地時支付之相關稅費，按出售時之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例計算房屋之財產交易所得5,361,202元，因原查核算系爭所得時，誤植出售時之房屋評定現值為3,243,800元（正確應為4,222,000元），核定系爭所得4,444,902元，基於行政救濟不利益變更禁止原則，予以維持，並無不合。（二）綜合所得稅結算申報採家戶申報、自動報繳制，上訴人應誠實報繳，且其就系爭年度實際有多少所得，係在其管領範圍內之事項，其知之最詳。上訴人99年度綜合所得稅結算申報，漏報系爭財產交易所得，上訴人未依規定據實申報，經被上訴人101年10月26日號函，輔導應以實際交易價格於文到10日內補報財產交易所得，上訴人未依限補報並補繳稅款。應注意、能注意而不注意及時補報、補繳，顯有過失，自應受罰。被上訴人依所得稅法第110條第1項規定，並參酌稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按所漏稅額818,094元處以0.5倍之罰鍰計409,047元，已依行政罰法第18條第1項規定，詳為考量上訴人違章應受責難程度甚高、所生影響大小、所得之利益多寡所為之適切裁罰，並無違誤等語，因將訴願決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。
五、上訴意旨略以：（一）原判決未說明為何本件不適用「99年度個人出售房屋所得標準」來計算交易所得，逕認本件應適用財政部83年1月26日函釋等釋示，有判決理由不備之違誤。依財政部78年9月6日台財稅第780195436號函，本件出售時之房屋價格因低於買進時之房屋價格，故房屋之財產交易損益應為0，被上訴人未查，實屬不當。（二）財政部為增加稅捐收入，在所得稅法未具體授權主管機關情形下，自行發布財政部83年1月26日函釋等釋示，調整人民房屋買賣之實際交易價格，增加納稅義務人負擔，已違背法律保留、租稅法律主義、平等原則、比例原則，原判決未查，有判決理由不備及適用法規不當之違誤。且該函釋排除個人舉證買進房地實際成本之機會，背離司法院釋字第218號解釋之意旨，蓋推計課稅乃核實認定有困難時，所可採取之例外權宜之計，應以上訴人就買進、出售均未明確劃分土地、房屋價款或疏於保持足以勾稽之憑證時，始得為之。然上訴人購入系爭房地時已有明確之交易價格，並未具有推計課稅之前提要件，被上訴人適用該函釋推計房地財產交易所得，即有違誤。（三）所得稅法及相關法令，未對自然人課予真實記帳義務及帳簿文據憑證保存義務，且上訴人原已依「99年度個人出售房屋所得標準」，依法申報所得稅，故上訴人非出於故意或過失，依有責任始有處罰原則，原判決維持被上訴人有關罰鍰0.5倍部分之處分（含復查決定）及訴願決定，有適用法規不當之違法等語。
六、本院查：
（一）按：「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：…第七類：財產交易所得：凡財產及權利因交易而取得之所得：一、財產或權利原為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額。」、「個人出售房屋，如能提出交易時之成交價額及成本費用之證明文件者，其財產交易所得之計算，依本法第14條第1項第7類規定核實認定；其未申報或未能提出證明文件者，稽徵機關得依財政部核定標準核定之。」為所得稅法第14條第1項第7類第1款、同法施行細則第17條之2第1項所明定。又財政部100年1月12日令核定之「99年度個人出售房屋未申報或已申報而未能提出證明文件之財產交易所得標準」規定：「一、直轄市部分：（一）臺北市：依房屋評定現值之37％計算。二、準用直轄市之縣（99年12月25日改制之新北市）部分：（一）市：依房屋評定現值之21%計算。…」。次按「個人出售房地，其原始取得成本及出售價格之金額，如經稽徵機關查核明確，惟因未劃分或僅劃分買進或賣出房地之各別價格者，應以房地買進總額及賣出總額之差價，按出售時之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例計算房屋之財產交易損益。」、「核釋個人出售房屋，計算其財產交易所得可減除之成本及費用項目疑義。說明：二、有關成本及費用之認列規定如下：（一）成本方面：包括取得房屋之價金、購入房屋達可供使用狀態前支付之必要費用（如契稅、印花稅、代書費、規費、公證費、仲介費等），於房屋所有權移轉登記完成前，向金融機構借款之利息暨取得房屋所有權後使用期間支付能增加房屋價值或效能非2年內所能耗竭之增置、改良或修繕費。（二）移轉費用方面：為出售房屋支付之必要費用如仲介費、廣告費、清潔費、搬運費等。
（三）至取得房屋所有權後，於出售前支付之各項費用，除前述轉列房屋成本之增置、改良或修繕費外，其餘如使用期間繳納之房屋稅、管理費及清潔費、金融機構借款利息等，均屬使用期間之相對代價，不得列為成本或費用減除。」、「個人出售房地，其原始取得成本及出售價格之金額，如經稽徵機關查核明確，惟因買進及賣出均未劃分或僅劃分買進或賣出房地之各別價格者，於依本部83年1月26日函規定計算財產交易損益時，其所支付之相關必要費用（如：仲介費、代書費、土地增值稅、契稅等），得自房地買進總額及賣出總額之差額中減除，再按出售時之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例計算房屋之財產交易損益。」亦分別為財政部83年1月26日函釋、83年2月8日台財稅第831583118號函釋、101年8月3日台財稅字第10100568250號令釋明確。蓋在現行稅制架構下，出售房地所生之財產交易所得，採取分離課稅方式，其中土地部分另行課徵土地增值稅，因此，所得稅法第4條第1項第16款乃將出售土地所生之財產交易所得，規定為免稅所得，該部分所得不計入所得稅之稅基內。惟社會一般交易習慣，出售不動產時，是將房屋與所坐落之基地一併出賣，計價過程亦以涵蓋土地與房屋之一個價格為之。為此，即有使出售房地不動產之人，試圖透過法律概念的操作，在同一筆收益中，增加土地獲利之比例，減少房屋獲利之比例，俾減低其所得稅之負擔。財政部為因應上揭問題，其先後作出前揭函、令釋，其意旨已明揭房地買進及賣出之總價如經查核明確，僅因買進及賣出均未劃分，或僅劃分買進或賣出房地之各別價格者，由於無法具體認定房屋之買進或賣出之價格，則應自房地賣出總額及買進總額之差額，再按「出售時」之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例計算房屋之財產交易損益，經核並無違背所得稅法第14條第1項第7類第1款及同法施行細則第17條之2第1項規定，自得援用。於上述之情形，因房屋賣出價格無法具體確認，而以推計方式認定房屋財產交易收入，基於成本費用應與收入相對應之原則，其房屋與土地之成本及費用認定，也只能合計後依上開比例分攤之，即無從再「核實」將歸於房屋之成本或費用予以扣除，並據此認定房屋財產交易損益，否則，其反有悖於成本費用與收入相對應原則，要無疑義，為本院一致之見解（本院96年度判字第1782號、102年度判字第673號、104年度判字第137號判決意旨參照）。上訴意旨謂財政部83年1月26日函釋等釋示，調整人民房屋買賣之實際交易價格，增加納稅義務人負擔，違背法律保留、租稅法律主義、平等原則、比例原則，自不足取。
（二）上訴人於96年5月1日以39,730,000元【房屋16,380,000元（含車位3,800,000元）＋土地23,350,000元】向麗寶公司（房屋部分）及王鼎然（土地部分）購買預售屋，並於99年2月22日登記取得該房地所有權。上訴人旋於99年3月9日以總價58,200,000元將該房地出售與訴外人施玉芳。
上訴人99年度綜合所得稅結算申報，未據實列報系爭房屋之財產交易所得。被上訴人原按財政部頒訂標準核定其財產交易所得886,620元（房屋評定現值4,222,000元×21%），嗣經列選查核案件，以101年10月26日函輔導上訴人於文到10日內，應以實際交易價格依法補報系爭房屋之財產交易所得，及補繳稅款，上訴人仍未補報及補繳稅額。
因上訴人出售時未劃分房屋及土地價款，被上訴人乃依上開財政部函釋規定，以系爭房屋及土地賣出總價與買進總價之差額，減除上訴人所支付相關必要費用後，按出售時之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例核計，重行核定系爭房屋之財產交易所得4,444,902元【(賣出總價58,200,000元－買進總價39,730,000元－相關必要費用1,525,657元)×出售時之房屋評定現值3,243,800元/(出售時之房屋評定現值3,243,800元+土地公告現值9,121,838元)】歸課綜合所得總額（按：原查核算系爭所得時，將房屋評定現值4,222,000元誤植為3,243,800元，基於行政救濟「不利益變更禁止原則」，不予重計）為原審依職權認定之事實，故本件房屋之財產交易所得為4,444,902元，上訴意旨稱本件應依財政部78年9月6日台財稅第780195436號函，系爭房屋出售時之價格因低於買進時之房屋價格，故房屋之財產交易損益應為0；且原判決未說明為何本件不適用「99年度個人出售房屋所得標準」來計算交易所得，逕認本件應適用財政部83年1月26日函釋等釋示，判決理由不備云云，亦不足採。
（三）復按「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額…之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除…扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」所得稅法第71條第1項及第110條第1項分別定有明文。而「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」、「不得因不知法規而免除行政處罰責任。」為行政罰法第7條第1項、第8條所分別明定。又按「…三、短漏報所得屬前2點以外之所得，…處所漏稅額0.5倍之罰鍰。」亦為裁罰倍數參考表關於綜合所得稅第110條部分所規定，財政部就稅務違章案件，依各該具體違章情節，科以法定額度內不同之罰鍰標準，合於法律保留原則，被上訴人自應依上開標準科罰。
綜合所得稅結算申報採家戶申報、自動報繳制，重在誠實報繳，納稅義務人當年度實際有多少所得，為其管領範圍內之事項，要無不知之理，即負有應注意據實申報，並盡查對之責任。
（四）上訴人99年度綜合所得稅結算申報，未據實列報系爭房屋之財產交易所得，已如上所述。被上訴人曾以101年10月26日函輔導上訴人於文到10日內，應以實際交易價格依法補報系爭房屋之財產交易所得，及補繳稅款，上訴人仍未補報及補繳稅額，被上訴人乃以上訴人本件房屋之財產交易所得為4,444,902元，按所漏稅額818,094元，發單補徵稅額796,137元，並按所漏稅額處以0.5倍之罰鍰計409,047元，依上開之說明，洵非無據。原判決維持原處分（及復查決定）、訴願決定，業已詳述其得心證之依據及理由，並就上訴人之主張何以不足採取，分別予以指駁甚明，其認事用法並無違誤，所適用之法規與該案應適用之法規並無違背，與司法院解釋、本院判例亦無牴觸，並無所謂判決不適用法規或適用不當之情形。
（五）末按所謂判決不備理由係指判決全然未記載理由，或雖有判決理由，但其所載理由不明瞭或不完備，不足使人知其主文所由成立之依據；原判決既已就駁回上訴人之訴所持理由，敘明其判斷之依據，並將判斷而得心證之理由，記明於判決，要無判決不備理由情事。上訴意旨稱原判決有不備理由之違背法令，亦不足採。上訴人其餘上訴意旨係對於原判決業經詳予論述不採之事由再予爭執，並就原審證據取捨與事實認定之職權行使，指摘其不當，尚難認為合法之上訴理由。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。至司法院釋字第218號解釋係就財政部67年4月7日（67）台財稅第32252號及69年5月2日（69）台財稅第33523號釋示，就個人出售房屋，未能提出提出交易時實際成交價格及原始取得之實際成本之證明文件者，一律以出售年度房屋評定價格之百分20計算財產交易所得，有失公平合理所為解釋，與本件案情有異，上訴意旨予以援引，尚為誤解，併此敘明。
七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 105 年 1 月 15 日
最高行政法院第一庭
審判長法官 鍾 耀 光
法官 姜 素 娥
法官 鄭 小 康
法官 林 樹 埔
法官 黃 淑 玲
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 105 年 1 月 15 日
書記官 邱 彰 德
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