明達合署會計師事務所--鄭宏輝會計師的部落格

金融商品投資會計處理總整理(一)

釋例一 被投資公司連續虧損

小雅公司X3年初淨資產之帳面金額為$1,000,000，X3年與X4年分別發生虧損$600,000及$600,000，X5年及 X6年則分別有淨利$100,000及$500,000。若大裕公司於X3年初依股權淨值取得小雅公司20%股權，試計算大裕公司X3年至X6年每年應認列之投資收益（損失）之金額。

【解析】

投資成本=$1,000,000×20%=$200,000

（1）X3年投資損失=＄600,000×20%=$120,000

（2）X4年小雅公司之虧損$600,000 已使其淨資產成為$1,000,000 - $600,000 - $600,000 =$（200,000），若依比例認列其全部虧損將使投資帳戶產生貸餘，因此若無例外情況，應僅認列投資損失$400,000×20%=$80,000，使投資帳戶餘額降至零為限。另有$200,000×20%=$40,000 之投資損失未認列。

（3）X5年本應認列投資收益$100,000×20%=$20,000，但因其尚未超過先前未認列之投資損失亦即被投資公司之淨值仍為負數

＄1,000,000 -$600,000 - $600,000 + $100,000 =$（100,000），故暫不能認列投資收益。

（4）X6 年本應認列投資收益＄500,000x20%=$100,000，但因至 X5年底尚有未認列之投資損失$40,000-$20,000 =＄20,000，故X6年僅能認列投資收益＄100,000-$20,000=$80,000而投資帳戶亦回復至借餘$80,000，與小雅公司淨值的20%，即（-$100,000+$500,000）×20%= ＄80,000相當。

釋例二 被投資公司股東權益變動對投資公司之影響

上揚公司於X5年7月1日自公開市場購入中鼎公司股票 50,000 股佔中鼎公司流通在外股數25%。中鼎公司 X5年淨利$500,000，X6 年淨利$600,000（其中包含停業單位損失＄100,000），X6 年發放現金股利＄200,000，此外中鼎公司於 X6年中因發現X4年損益計算錯誤而調整減少保留盈餘$150,000，另接受股東捐贈$200,000，作為資本公積之增加。不考慮所得稅，試為上揚公司作X5年及X6年有關權益證劵投資之必要分錄。

【解析】

1. 上揚公司對中鼎公司普通股投資之持股比例為 25％，若無相反證據，應採權益法處理。

（2）認列X5年投資收益

投資收益=$500,000×25%×6/12=$62,500

X5年12月31日採用權益法之投資          62,500

                  採權益法認列之投資損益             62,500

（3）收到現金股利，應作為投資之減少

X6年中         現金（$200,000×25%）   50,000

                                          採用權益法之投資               50,000

（4）按持股比例25%認列中鼎公司X6年之前期損益調整及資本公積增加

X6年中       採用權益法之投資                      12,500

                     追溯適用及追溯重編之影響數    37,500                        

資本公積-採用權益法認列關聯企業及合資股權淨值變動數        50,000

(5）認列X6年投資收益

中鼎公司扣除停業單位損失前之淨利=$600,000+$100,000=$700,000

X6年12月31日    採用權益法之投資                             150,000

採權益法認列之投資損失-停業單位  25,000

採權益法認列之投資利益                             175,000

釋例三 投資成本與股權淨值差額之分攤與攤銷

松岡公司於X6年1月5日以＄8,500,000購買天剛公司股票300,000股，當時天剛公司股東權益為$25,000,000，流通在外股份 1,000,000股。松岡公司投資成本與股權淨值之差額中，有$100,000係因天剛公司存貨低估，$500,000因設備價值低估，其餘則無法分析原因。天剛公司之存貨採先進先出法計價，低估存貨已全數於X6年出售，設備尚可使用五年。X6年天剛公司有淨利$3,000,000發放現金股利$1,200,000。試為松岡公司作上述股權投資X6 年應作之相關分錄。

【解析】

1. 取得投資
2. 年1月5日 採用權益法之投資   8,500,000

                                       現金                           8,500,000

（2）收到現金股利

 天剛公司流通在外普通股1,000,000股，松岡公司購買300,000股，持股比例30%，若無相反證據應採權益法處理，收到現金股利作為投資之減少。

X6 年間      現金（$1,200,000×30%）    360,000

                                    採用權益法之投資            360,000

（3）依天剛公司帳列淨利認列投資收益

X6年12月31日 採用權益法之投資        900,000

                  採權益法認列之投資損益

（$3,000,000×30%）            900,000

 (4）分攤投資成本與股權淨值之差額

（5）投資成本與股權淨值差額之攤銷

導致投資成本大於股權淨值差異之因素有存貨、設備及商譽三項，其中存貨已於X6年中出售，故因其所致之差異亦應於X6年一次沖銷，作為投資收益及投資成本之減少；設備尚可用五年，因其所致之差異應分五年攤銷；商譽則不作攤銷，總計X6 年投資成本與股權淨值差額之攤銷，共應調整減少投資收益＄200,000，計算及分錄如左下，而X6年中「投資天剛公司」帳戶之變動情形則如下。

       當投資公司採用權益法處理其股權投資時，公允價值即不適用，因此不必考慮期末之市價而對投資帳戶再作調整。

釋例四 權益法改為公允價值法--處分部分投資

維奇公司X5年1月1日以＄3,200,000取得泛亞公司40%股權。X7年1月1日維奇公司帳上依權益法處理之投資餘額為＄3,840,000，其他權益項下包括泛亞公司金融資產未實現利益份額$8,000，前項其他權益係因泛亞公司透過其他綜合損益按公允價值衡量債券投資產生未實現利益$20,000所致。X7年1月2日40%股權之證券投資公允價值為$4,000,000。X7年泛亞公司淨利為$500,000，其他綜合損益為$0，當年並未宣告發放現金股利。試分別依下列二種情況作X7年1月2日及12月31日維奇公司應作之分錄：

（1）X7年1月2日維奇公司出售泛亞公司10%股權，維奇公司持股比例降為30%，仍對泛亞公司具有重大影響力。

（2）X7年1月2日維奇公司出售泛亞公司25%股權，維奇公司因持股比例下降至15%，而決定將此投資重分類為透過損益按公允價值衡量類。X7年12月31日剩餘15%股權之證券投資公允價值為$1,450,000。

【解析】

情況（1）：處分後仍具重大影響力

（1）X7年1月2日維奇公司出售泛亞公司10%股權

10%股權售價=＄4,000,000÷40%×10%=＄1,000,000

10%股權帳面金額=＄3,840,000÷40%×10%=＄960,000

由於處分後維奇公司對泛亞公司仍具重大影響力，仍應採權益法處理剩餘投資，其先前已認列於其他權益之未實現利益因係債券投資產生，故處分部分投資且仍具重大影響力時，應依減少比例重分類至損益。

處分金融資產（損）益=

＄1,000,000- $960,000+$8,000÷40%×10%=$42,000

X7年1月2日

現金                                                               1,000,000

採用權益法認列之透過其他綜合損益按公

允價值衡量之金融資產未實現損益                 2,000

                          處分投資利益                                     42,000

                      採用權益法之投資                                960,000

（2）X7年12月31日認列投資收益

投資收益=$500,000×30%=$150,000

 X7 年12月31日 採用權益法之投資           150,000

                    採權益法認列之投資損益          150,000

情況（2）：處分後喪失重大影響力

（1）X7年1月2日維奇公司出售泛亞公司 25%股權

25%股權售價=＄4,000,000÷40%×25%=$2,500,000

25%股權帳面金額=＄3,840,000÷40%×25%=＄2,400,000

由於處分後維奇公司對泛亞公司不具重大影響力，應改採成本法處理剩餘投資，其先前已認列於其他權益之未實現利益因係債券投資產生，故處分投資時，應將其重分類至損益。

處分金融資產（損）益=

＄2,500,000-＄2,400,000+$8,000=$108,000

X7年1月2日

現金                                                            2,500,000

採用權益法認列之透過其他綜合損益按公

允價值衡量之金融資產未實現損益               8,000

                       處分投資利益                                    108,000

                  採用權益法之投資                               2,400,000 

（2）X7年1月2日將投資重分類為透過損益按公允價值衡量類別

15%股權帳面金額=＄3,840,000÷40%×15%=$1,440,000

15%股權公允價值=$4,000,000÷40%×15%=＄1,500,000

X7年1月2日 透過損益按公允價值衡量之金融資產   1,500,000                

                                                       採用權益法之投資                     1,440,000

                               透過損益按公允價值衡量之金融資產利益     60,000      

（3）X7年12月31日按公允價值評價

金融資產評價（損）益=＄1,450,000-＄1,500,000=（50,000）

X7年12月31日 透過損益按公允價值衡量之金融資產損失  50,000

                                       透過損益按公允價值衡量之金融資產   50,000

釋例五 權益法改為公允價值法-非因處分部分投資而喪失重大影響

維尼公司X5年1月1日以＄2,350,000取得樂桃公司30%股權。X7年1月1 日樂桃公司額外發行股票予其他投資者，導致維尼公司擁有之股權比例下降至15%，此時維尼公司帳上依權益法處理之投資餘額為＄2,873,000，當日該證券投資之公允價值為＄2,900,000，維尼公司決定將此投資重分類為透過損益按公允價值衡量類，X7年12月31日該證券投資之公允價值為＄2,600,000。

試作X7年1月1日及12月31日維尼公司應作之分錄。

【解析】

X7年1月1日 透過損益按公允價值衡量之金融資產  2,900,000

                                           採用權益法之投資                                        2,873,000

                                           透過損益按公允價值衡量之金融資產利益      27,000

X7年12月31日 透過損益按公允價值衡量之金融資產損失    300,000

                                        透過損益按公允價值衡量之金融資產    300,000