明達合署會計師事務所--鄭宏輝會計師的部落格

 房地產相關稅負分析 

鄭宏輝會計師

主題

一、個人出售房地的稅負分析

二、投資客出售房地如何課稅

三、設立公司出售房地的稅負分析

四、外資持有房產課稅實務

五、包租公課稅方式為何

六、與他人合建的稅負分析

七、最新房地合一之課稅方向分析

 一、   個人出售房地的稅負分析--假設你只賣一戶房子，要怎課稅？現在已經有實價課稅了，您知道嗎？

1.     法令規定之一：

一百零二年度個人出售房屋之財產交易所得計算規定

茲依據所得稅法第十四條第一項第七類及同法施行細則第十七條之二訂定本規定如下：

一、個人出售房屋，已提供或稽徵機關已查得交易時之實際成交金額及原始取得成本者，其財產交易所得額之計算，應依所得稅法第十四條第一項第七類相關規定核實認定。(解析：原則上應該以實價計算損益納稅)

二、個人出售房屋，未依前點規定申報房屋交易所得、未提供交易時之實際成交金額或原始取得成本，或稽徵機關未查得交易時之實際成交金額或原始取得成本者，稽徵機關應按下列標準計算其所得額(解析：無法找出實價加以課稅時，才會推計課稅)：

（一）稽徵機關僅查得或納稅義務人僅提供交易時之實際成交金額，而無法證明原始取得成本，如符合下列情形之一者，應以查得之實際房地總成交金額，按出售時之房屋評定現值占公告土地現值及房屋評定現值總額之比例計算歸屬房屋之收入，再以該收入之百分之十五計算其出售房屋之所得額：

臺北市或新北市，房地總成交金額新臺幣八千萬元以上。

臺北市及新北市以外地區，房地總成交金額新臺幣五千萬元以上。

（二）除前款規定情形外，按下列標準計算其所得額：

直轄市部分：

（1）臺北市：

臺北市政府依「臺北市房屋標準價格及房屋現值評定作業要點」第十五點規定認定為高級住宅者：依房屋評定現值之百分之四十八計算。

其他：依房屋評定現值之百分之四十二計算。

（2）新北市：

板橋區、永和區、新店區、三重區、中和區、新莊區、土城區及蘆洲區：依房屋評定現值之百分之三十三計算。

汐止區、樹林區、泰山區及林口區：依房屋評定現值之百分之三十計算。

淡水區及五股區：依房屋評定現值之百分之二十三計算。

三峽區、深坑區及八里區：依房屋評定現值之百分之十九計算。

鶯歌區、瑞芳區、石碇區、坪林區、三芝區、石門區、平溪區、雙溪區、貢寮區、金山區、萬里區及烏來區：依房屋評定現值之百分之十四計算。

……（由於全部法令內容非常地繁長，故只列出台北市和新北市的房屋課稅之推計利潤率）

1. 2.     法令規定之2：

l  財政部８３０１２６台財稅第８３１５８１０９３號

3. 以上法令之總合解析：賣房地時，房屋之財產交易所得計算方式

   a. 未能提出相關證明文件，則用房屋評定現值的一定比例計算房屋之財產交易所得，例如台北市為48％ or 42%。房屋評定現值可由交易時契稅稅單上的核定契價得出，但這種計算方式產生之財產交易所得通常會比以實價計算的財產交易所得低許多。

   b. 由於房地交易金額頗為龐大，一定會有實際資金流向，故國稅局通常會要求提示合約及實際交易金額，假設

i. 合約未標明房地個別售價，則國稅局會用房土比來算財產交易所得。

ii.必須買和賣的時候，房地都標明房地售價，才能用合約價格計算房屋的財產交易所得。

iii. 建議：房地買賣時合約需標明房地分別價格，房屋部份注意其損益。

vi. 此原則就算是賣一戶房地都會適用，僅用房屋評定現值乘以一定比例報財產交易所得已無法讓國稅局接受。

v. 國稅局通常會發函給其他相關人，來佐證出售房屋資訊之正確性，另外請注意，依據地政相關法規規定，代書會留有一份房地出售合約。

x. 原本使用房屋評定現值乘以比例繳稅，事後假設被國稅局查出實際售價減除成本之利得，並將此利得乘以出售時之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例計算房屋之財產交易損益，因此而被使用推計課稅方式補稅，則還要被額外補應納稅額0.5倍之罰款，不可不慎之(我個人潛見是推計課稅後進行推計處罰有違法理)。 

[賣一間房子查稅公文範例— 壓倒一個中年離婚男子最後一根稻草]

 此件之事實：

1. 1.     此案原來是2,446萬購買，3,600萬出售，假設未將房地在買賣時清楚劃分價格，則需用房地比計算其出售利得(此案房屋和土地比為45%: 55%)，則房屋財產交易所得約為520萬，但此案業主只有依據房屋公告現值乘以比例申報財產交易所得，其金額為2,656,300 * 26% = 690,638元，所以該納稅人潛在補稅額為(520-69)*40%=180萬，裁罰金額為90萬，總共補稅加罰約為270萬元。
2. 2.     此案假若房地價格區分清楚，則可用房屋出售實際損益來申報所得稅，最後結果如下：

依據稅捐稽徵法第28條條文之規定更正出售此筆房地之財產交易所得如下：

二、投資客出售房地如何課稅--假設你賣超過一間房子，怎麼課稅？

1. 1.     法令依據：財政部９５１２２９台財稅第０９５０４５６４０００號函

l  實務作法：

*   個人一年買賣達六戶，便會套用此解釋函令來課徵營業稅。

*   個人每年都有買賣兩三戶，仍有可能被國稅局認為反覆從事追求利潤之行為而課徵營業稅。

*   國稅局掌握買賣戶數的資訊，全部由契稅單位轉來的資訊為準，故會發生賣一戶和九個獨立車位，被視為賣十戶。賣一戶辦公室，有辦公室主體和大公設小公設等三張權狀，所以被視為賣三戶等怪現象，此處的戶數認定無一定邏輯。

*   96年底以前賣六戶以上的行為亦適用此函令。

 [此種案例之查稅公函]

此案件的結果：

1. 1.     被套為營業人，未辦營業登記，補稅17萬，罰款17萬。
2. 2.     後來進行復查，仍敗訴。

三、   設立公司出售房地的稅負分析--用公司持有房地產怎麼課稅

課稅方式：

1. 1.     公司持有不動產，出售時依房地比分別計算土地和房屋所得，土地所得完納土地增值稅之後免營所稅，房屋出售利得課徵17％營所稅。
2. 2.     次年度假若放在公司的出售房地盈餘沒有分配給股東的部份，則額外課徵10%未分配盈餘稅。
3. 3.     以上所繳之未分配盈餘稅和營所稅本稅均可列入”股東可扣抵帳戶中”，原本可以全額扣抵股東個人綜合所得稅，但目前已修法為僅能半數扣抵。
4. 4.     假設此公司有印製股票，把股權加以出售，而不出售房地，則只課徵15%之證所稅。

四、   外資持有房產課稅實務

問題：那些國家的公司或個人可以購買台灣土地

法令大方向：原則上需該國允許台灣人持有土地，我國才會依據平等互惠原則允許該國國民在台灣持有台灣土地，內政部地政司會公佈及定期更新” 外國人在我國取得或設定土地權利互惠國家一覽表”。

研究心得：

1. 1.     常用的境外公司地點，英屬維京群島(BVI)和開曼群島在可購買台灣土地。
2. 2.     由於開曼的年費較為昂貴，故使用外資公司持有台灣房地產通常是透過BVI公司持有，並會設立台灣分公司以便處理在台事務。
3. 3.     台灣人有許多人在海外或大陸的所得未合法申報，直接匯回台灣會被央行通報國稅局查稅，所以台灣人海外或大陸所得要回台時，目前實務會用以下兩種方式處理(需提醒，漏報海外或是大陸所得仍是違反所得稅法)：
   1. a.     假如要置產，則設立BVI在台分公司。
   2. b.     假如要花用，則設立BVI在台辦事處，辦事處不能開發票，只能花錢做”商情調查”。
4. 4.     使用BVI持有台灣房地，出售時課稅方式和一般公司相同，但分公司無獨立法人人格，所以不需繳交未分配盈餘稅，分公司將盈餘匯回給總公司不需扣繳稅金。
5. 5.     使用BVI公司台灣分公司持有台灣房地，權狀會登記為BVI總公司，範例如下：

1. 6.     帝寶有好幾戶便是由BVI公司所持有，但這種公司也有一個潛在缺點，便是貸款融資不易(假若沒有漂亮的401申報數字)。

五、   包租公課稅方式為何

1. 1.     一則很久以前的判例(判例法律效力等同法律)

法令依據：

60 年判字第 644 號

裁判案由：

營業稅

裁判日期：

民國 60 年 09 月 14 日

裁判要旨：

私人購建房屋，長期出租，收取租金，可否認為經營租賃業而課徵其營業稅，應以其購建房屋有無出租營利之目的以定。若以出租營利之目的而購建房屋，購建之後，又長期出租，收取租金，即屬事實上經營租賃業務，不能謂非營業行為，自應依租賃業之稅率課徵其營業稅。至行政院台 (五七) 財字第四七八八號令飭財政部研訂之徵免營業稅之範圍，係以出租人藉租金之收入維持生計為前提，必具備此項前提條件，始有「徵免範圍」之適用。原告以鉅資興建六層大樓，顯有相當資力，而其以大樓中之五層長期出租，收取鉅額租金，足見其建屋之目的，即在出租營利，已逾藉維生計之限度，自無適用上述「徵免範圍」之餘地，仍應認其為事實上經營租賃業務。被告官署依營業稅分類計徵標的表所定租賃業之稅率，課徵其營業稅，於法尚無不合。

1. 2.     財政部９７１１０５台財稅字第０９７０４５５５６６０號令

個人設置營業場所牌號或僱用員工從事出租建物應課徵營業稅

一、個人出租自有建物或承租他人建物再出租予第三人，有下列情形之一者，自98年1月1日起，應辦理營業登記，課徵營業稅：（一）設有固定營業場所（含設置有形之營業場所或設置網站）。（二）具備「營業牌號」（不論是否已依法辦理登記）。（三）僱用人員協助處理房屋出租事宜。

二、未符合上述情形者，應依所得稅法第14條規定，按租賃所得課徵個人綜合所得稅。

總結：依據民國60年判例的認定原則，收租金超過日常生活水準便需設籍課稅，實務上來說，出租三戶以上就需設籍課稅。

1. 3.     財政部９３０６２９台財稅字第０９３０４５２８８７號函

大廈管理委員會出租外牆屋頂陽台之收入納入基金者應辦營業登記課稅

一、以大樓（廈）管理委員會之名義與人訂立租賃契約，將大樓（廈）之外牆、屋頂、陽台出租，其收取之租金收入歸入管理委員會基金部分，係屬大樓（廈）管理委員會銷售勞務之收入，大樓（廈）管理委員會應依法辦理營業登記並課徵營業稅。

二、又大樓（廈）管理委員會對外營業之銷售額平均每月未達20萬元者，依營業稅法第32條第1項但書及第13第1項規定，得掣發普通收據，免用統一發票，營業稅稅率為百分之一；其營業稅及營利事業所得稅，由主管機關查定計算課徵。惟其仍得依營業稅法第23條規定，申請依照營業稅法第4章第1節之規定計算營業稅額，並使用統一發票。

六、    與他人合建的稅負分析

1.合建分售地主被視為營利事業課徵所得稅(注意：這件事根本沒有法律依據)

A、近兩年被查稅的合建分售地主態樣:

l  地主有經營建設公司的經驗

l  地主是建設公司的大股東

l  土地房屋比例分攤不合理

l  職業地主

l  地主超過一位以上有合夥嫌疑

l  不查實際資金流程

B、個人稅查稅單位：各區國稅局審二科

C、實務做法:

l  先對地主核發營利事業滯報通知書通知地主申報土地銷售部分所得(以6700-12 不動產投資興建及租售同業利潤標準10%，或以6811-11 不動產買賣同業利潤標準17%)核定所得，併計地主個人綜合所得申報繳納綜合所得稅(帳載所得為負，可以不罰，並補申報個人綜所稅土地出售的營利所得為0元，否則依所得稅法第14條第一項第1類:營利所得後段依核定所得併計綜所稅之規定，除補稅外加罰25%漏稅罰)

l  換言之，假若配合審二科的查稅動作，合建分售地主可能補稅金額為土地銷售額的4%（10%×40%）。假若不配合，會以懲罰性的不動產買賣同業利潤標準來核課綜所稅，此時則為土地銷售額的6.8％（17%×40%）

1. D.   相關法令研析：

l  財政部84年3月22日台財稅第841601122號函釋，個人提供土地以合建分售或合建分成方式與建設公司合建者，該個人如僅出售土地，應免辦理營業登記。

l  個人提供土地自行出資建屋出售或與建設公司合建分屋出售，依本部81年1月31日台財稅第811657956號函及84年3月22日台財稅第841601122號函規定，應辦理營業登記者，其屬出售土地部分之所得，不列入該營利事業之盈餘。（財政部91/03/13台財稅字第0900454904號令）

由以上之分析，以上合建分售地主之課稅並無法令基礎可支持，且明顯違反財政部所發布之解釋函令。

以下為審二科查稅公函範例：

1. 2.     另幾起土地相關實務分享：地主設籍課稅(通常會設獨資商號)，土地利潤若歸入此獨資商號申報，則會被國稅局會將免所得稅的土地利潤轉為應稅的營利所得(所得轉化)。
   1. A.   茲舉近年重要行政法院判決—100年判字547號嚴之揚商號案，行政法院重要觀點摘錄如下：

l  上訴人（嚴之揚商號）於93年至97年間買賣多筆房地，均登記於其本人（嚴之揚）名下而後出售，此觀其銷售行為，尚足認定係個人以營利為目的且具有持續性買賣房地之交易行為。(國稅局答辯部份)

l  經查所得稅法第4條第1項第16款之免稅規定，無論係營利事業或自然人個人均適用之，亦即均屬免稅所得，惟營利事業之總收入仍應計入該免稅所得，僅該免稅所得不計入課稅所得，已詳如前述，如營利事業結算後有盈餘時，則其股東、合夥人或獨資主自該營利事業分得之盈餘所得，係屬營利所得，屬個人綜合所得之一種。(行政法院判決理由部份)

1. B.   已設籍如何因應此項租稅趨勢：

l  土地所得以個人名義實現，不要在個人設籍之獨資商號實現。

執行細節：將土地款匯入以個人名義開戶的銀行帳戶中，房屋款可匯入設籍獨資商號開立的銀行帳戶中。

1. 3.     房地產買賣兩本合約的代價(一本合約為正式合約，另一本合約成交價格較高給銀行貸款使用)
2. A.   近來國稅局會向銀行調另不動產買賣合約，以下所舉的案例是用較高的不實銀行合約價格來補營業稅並加罰。

財政部臺北市國稅局復查決定書

申請人：○○有限公司

地  址：臺北市○○區○○路○○號○至○樓

代表人：○○　君

代理人：○○  律師

地  址：臺北市○○區忠孝東路○○段○○號○○樓之○○

申請人因營業稅及罰鍰事件，不服本局原核定，申請復查，茲經復查決定如下：

主　　文

復查駁回。

事　　實

申請人於98年8月間銷售房屋，銷售額合計新臺幣（下同）24,862,428元，短漏開立統一發票並漏報銷售額，經本局中正分局查獲，核定補徵營業稅額1,243,121元，並處罰鍰1,864,681元。申請人不服，申請復查。

理　　由

壹、本稅

一、按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」、「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：……四、短報、漏報銷售額者。」、「營業人以土地及其定著物合併銷售時，除銷售價格按土地與定著物分別載明者外，依房屋評定標準價格（含營業稅）占土地公告現值及房屋評定標準價格（含營業稅）總額之比例，計算定著物部分之銷售額。其計算公式如下：定著物部分之銷售價格＝土地及其定著物之銷售價格×[房屋評定標準價格 ×（1＋徵收率）]÷[土地公告現值＋房屋評定標準價格 ×（1＋徵收率）]，定著物部分之銷售額＝定著物部分之銷售價格 ÷（1＋徵收率）」為加值型及非加值型營業稅法第1條、第32條第1項前段、第35條第1項前段、第43條第1項第4款及同法施行細則第21條所明定。

二、申請人於首揭期間銷售臺北市○○區○○路○○號地下室、○○號2至6樓及○○號房屋及其坐落土地與林○○君、林○○君及羅○○君，房地總價款250,000,000元（含稅），未分別載明房地銷售價格，短漏開立統一發票並漏報銷售額，有房屋交易資料查核清單及不動產買賣契約書等影本可稽，違反前揭稅法規定，經原查核定補徵營業稅額1,243,121元。申請人主張向臺北市○○區農會貸款之3份合約書買賣價款合計250,000,000元，係為配合買受人林○○君向該農會貸得較高金額而製作，並非申請人實際出賣系爭不動產所簽訂之買賣契約，此另有申請人與買受人林○○君所簽之買賣契約書1份可稽，本局依據3份合約書買賣價款250,000,000元核定申請人短漏開立統一發票並漏報銷售額自有誤會云云。

三、查（一）本局於100年11月8日以財北國稅法一字第1000251026號函詢○○區農會系爭房屋貸款鑑價有關資料，經該農會100年11月11日市○○字第○○函檢送之借款契約書，確按3份買賣合約撥款與林原廣君、林國長君及羅麗惠君，又依臺北市○○區建物異動索引查詢資料，申請人於98年8月31日已將系爭建物移轉登記予林○○君等3人，登記原因為「買賣」，另申請人開立系爭統一發票買受人亦為林○○君等3人，是申請人主張僅與買受人林○○君簽訂買賣契約書，核不足採。（二）本件申請人出售系爭房地，買賣契約書未分別載明土地及建物之銷售價格，依首揭營業稅法施行細則第21條規定計算系爭房屋銷售金額為42,631,004元（含稅）【房地售價250,000,000元×[房屋評定標準價格7,678,000元×(1+5%)]÷〔房屋評定標準價格7,678,000元×(1+5%)＋土地公告現值39,215,312元〕】，與原開立統一發票銷售金額7,895,300元（含稅）之差額為34,735,704元（含稅），應補徵營業稅額1,654,081元(34,735,704元÷1.05 × 5%)，大於原核定補徵營業稅額1,243,121元，基於行政救濟不利益變更禁止原則，維持原核定補徵營業稅額1,243,121元。

貳、罰鍰

一、按「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：……三、短報或漏報銷售額者。」為加值型及非加值型營業稅法第51條第1項第3款所明定。

二、申請人為營業人，當知銷售貨物或勞務，應依營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人，及向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額，惟申請人短漏開立統一發票並漏報銷售額，縱非故意，亦有過失，自應受罰。

三、本件違章事證明確已如前述，申請人於裁罰處分前未繳納稅款，依修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，應按所漏稅額1,654,081元處1.5倍罰鍰2,481,121元，大於原處罰鍰1,864,681元，基於行政救濟不利益變更禁止原則，維持原處罰鍰1,864,681元。

基上論結，本件復查之申請，應認為無理由，爰依稅捐稽徵法第35條及第49條規定，決定如主文。

中     華     民     國   100    年       月       　日

4.     最新合建分屋解釋函令

核釋個人以其所有土地建屋出售或與營業人合建分屋之課稅補充規定。

法律依據：：加值型及非加值型營業稅法第1條

財政部104.01.28台財稅字第10304605550號令

一、個人以其持有非自用住宅用地或持有未滿1年之自用住宅用地建屋、拆除改建房屋或與營業人合建分屋，嗣出售其所有之房屋，如該地屬都市土地面積未超過3公畝或非都市土地面積未超過7公畝，且符合下列條件之一，得免辦理營業登記，免課徵營業稅及營利事業所得稅：  
(一)非自用住宅用地興建前持有10年以上者。所稱「持有10年以上」，指自土地完成移轉登記之日起算至房屋核准拆除日屆滿10年，或自土地完成移轉登記之日起算至建造執照核發日屆滿10年，擇一認定；因繼承取得者，自被繼承人取得所有權並完成移轉登記之日起算；因夫妻間贈與或依民法第1030條之1規定行使剩餘財產差額分配請求權而取得者，自夫妻他方原取得所有權並完成移轉登記之日起算。
(二)興建後持有自建或分得房屋，銷售前土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業使用連續滿2年者。所稱「連續滿2年」，指自戶籍遷入之日至訂定銷售契約之日連續滿2年；因繼承、夫妻間贈與或依民法第1030條之1規定行使剩餘財產差額分配請求權而取得者，得溯及自被繼承人、夫或妻等土地所有權人本人或其配偶、直系親屬戶籍遷入之日連續滿2年。
符合前述條件之個人，如設有固定營業場所(包含設置網站或加入拍賣網站等)、具備營業牌號（不論是否已依法辦理登記）或僱用員工協助處理房屋銷售事宜者，仍應依法辦理營業登記，課徵營業稅及營利事業所得稅。
二、個人以持有1年以上自用住宅用地建屋、拆除改建房屋或與營業人合建分屋，嗣出售其所有之房屋者，依本部81年1月31日台財稅第811657956號函、81年4月13日台財稅第811663182號函及84年3月22日台財稅第841601122號函規定，得免辦營業登記。但其設有固定營業場所(包含設置網站或加入拍賣網站等)、具備營業牌號（不論是否已依法辦理登記）或僱用員工協助處理房屋銷售事宜者，自105年1月1日起，應依法辦理營業登記，課徵營業稅及營利事業所得稅。

七、     最新房地合一之課稅方向分析

l  先說明稅法制定程序：

財政部制定出法律草案à行政院通過成為行政院草案à送立法院審議à立法院通過後總統公佈法律à財政部公佈施行細則à法案實施後陸續依職權公佈解釋函令。

目前進度：尚未成為行政院草案。

l  對於新稅制之稅務規劃及因應之道，通常是立法院通過法案後才可預期該稅制在短期內會在法律上趨於安定，是故，目前針對未通過的法律做任何的租稅規劃建議均為不當。