營利事業非屬本業的費用或損失總整理
鄭宏輝 會計師
[分析]
營利事業碰到意外的狀況而導致損失時，經營者通常都會感到碰到無妄之災，但此時要注意到稅捐機關在核課此等損失時，有可能會認定該費用或損失依據所得稅法第38條規定為經營本業或附屬業務以外的損失而加以剔除，讓經營者覺得是傷口上撒鹽，以下整理多篇稅務新聞來觀察稅捐機關的實務認定。(通常列帳於其他費用、其他損失的會計科目會較容易被稅務單位做此等認定)
[實務見解]
９００３０１行政法院９０判３０１號
摘要: 因公司內部控管疏失，致原告之職員得利用職務之機會詐取銀行貸款並偽造支票之員工舞弊情形……，自難謂係經營本業及附屬業務所發生，……個人與原告間之內部關係，若因而致原告蒙受損害，亦僅對原告負賠償責任，不得以此項損害列報為公司經營本業之損失……
[新聞之一]
營利事業損失之列報，應以經營本業或附屬業務所致，且合理及必要者為限
本局表示，營利事業所得之計算，應依所得稅法第24條規定，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。且依收入與成本費用配合原則，損失並應以合理且必要者為限，始得自收入總額中予以減除。又依所得稅法第38條規定，經營本業及附屬業務以外之損失，不得列為費用或損失。故營利事業損失發生之「原因」，性質上非產生該營利事業收入之來源，即營利事業不會因該「原因」之存在而得產生收入，則該損失即因與該營利事業之本業或附屬業務無關，自不得作為該營利事業之損失予以列報。
本局舉例，A公司於100年度列報提供B公司仲介勞務完成所收取之佣金收入6,000,000元，嗣A公司主張雙方於103年合意解除仲介契約，其返還B公司佣金款6,000,000元並列報為當年度其他損失，經本局否准認列。A公司不服，主張其合約既於103年合意解除，自應溯及訂約時失其效力，其依所負回復原狀義務返還不當得利佣金款6,000,000元，自應列報103年度其他損失會計事項云云，申經復查、提起訴願及行政訴訟均遭駁回，並經最高行政法院判決駁回確定。
本局進一步說明，A公司系爭仲介勞務於100年業已完成，並取得報酬，且系爭合約並無自始存在瑕疵之法定解除理由，亦無合意解除之約定，本不應由其負回復原狀之義務，A公司無償免除他人債務，返還B公司佣金款6,000,000元，核屬另一法律關係之產生，其與原申報100年度佣金收入無涉，本質上亦非屬因「違約」解除契約所返還之仲介報酬或損害賠償，且A公司免除他人債務之行為，並無從為其產生任何營業收入，是其損失發生之「原因」，性質上非產生該營利事業收入之來源，該損失即與A公司營利事業之本業或附屬業務無關，依所得稅法第38條規定，自不得作為A公司營利事業之損失予以列報。
本局特別提醒，營利事業列報損失應確實依所得稅法第24條及第38條規定，以經營本業或附屬業務所致，且合理及必要者為限，誠實申報納稅，以維自身權益。
新聞稿聯絡人：法務一科 陳審核員
聯絡電話:(03)3396789分機1641
[新聞之二]
財政部９８０８１３新聞稿
非經營本業及附屬業務之應收款項無法收回，不得列報呆帳損失
財政部臺北市國稅局表示，營利事業非經營本業及附屬業務所發生之應收款項，如經催收無著，尚不得列報為呆帳損失。
該局說明，營利事業之應收款項，依其性質可分為營業性應收款項及非營業性應收款項，前者係出售商品或勞務而生之貨幣請求權，後者則泛指因營業以外原因而生之貨幣請求權；由於營利事業經營本業及附屬業務以外之損失，不得列報為費用或損失，因此應收款項無法收回之損失，仍應以是否經營本業及附屬業務所發生為前提，屬經營本業及附屬業務所發生之應收款項無法收回時，始得以列報呆帳損失。
該局查核甲公司94年度營利事業所得稅結算申報案件，該公司列報實際發生呆帳損失2,100萬餘元，經查係為同業擔任保證人所發生之賠償款，因該公司營業項目並無從事「對外保證」一項，該呆帳損失產生之原因非屬經營本業或附屬業務所致，乃予剔除並補稅525萬餘元。該公司不服，表示其公司章程已載明「得對外保證」，故該保證行為與業務有關；惟查該公司章程約定之目的，僅係使公司負責人可免負公司法第16條第2項之民、刑事責任，並非可據此而認定其有對外為保證之營業項目存在。經復查、訴願、行政訴訟均予以駁回。
[新聞之三]
財政部１００１００６新聞稿
海外設廠營利事業的出口費用
南區國稅局表示，愈來愈多公司為了降低生產成本，提升國際整體競爭力，逐漸將製造部門移至海外，形成了臺灣接單、備料與研發，海外子公司生產的分工模式。其中出口費用是公司必定列報的項目，該局指出2項容易出錯的情形，提醒公司自行檢視。
首先，為海外子公司代購原料，如代購原料的出口費用，不屬於公司經營本業及附屬業務所需，將不得申報為公司費用。該局查核某公司97年度申報出口費用約1,200萬元，其中屬本身出口產品的出口費用約400多萬元，為子公司代購原料所支付的出口費用約800多萬元，經進一步調查發現，該公司雖有收取佣金收入1%，但依買賣雙方合約書記載，該公司並不需負擔出口費用，其代購所產生的出口費用，非屬經營本業及附屬業務所需，因而遭到剔除，補徵稅額200多萬元。
其次，如非屬代購性質，而由公司購入原料，出口至海外子公司加工，再運回成品銷售者，這種在出口時尚未認列銷貨收入的情形，列報出口費用也要特別注意，不能立即全部認列為當期費用，要看是否有結轉期末存貨，將部分出口費用分攤至期末存貨成本。簡單舉例說明，本期出口原料數量100公斤，出口費用100元，結轉期末存貨數量10公斤，出口費用應分攤10元至期末存貨成本，餘90元則列報為本期製造成本或出口費用。
[新聞之四]
財政部１００１０２０新聞稿
營利事業替他人擔保所產生之損失，非屬經營本業及附屬業務之損失，不得認列
營利事業替他人擔保，其因而產生之損失，如該保證行為未取得相關收入，，即非屬經營本業及附屬業務之損失，因不符收入費用配合原則，依照所得稅法第38條規定不得認列。
南部某家從事化工原料生產的Ａ公司98年度營利事業所得稅結算申報案，列報其他損失6,000多萬元，經南區國稅局查核發現該筆損失是因為Ａ公司用其所購買的商業本票作為其關係企業Ｂ公司發行商業本票的擔保品，後來因Ｂ公司未清償借款，致Ａ公司所提供擔保的商業本票遭債權人實行質權而發生之損失，因Ａ公司主要營業項目及公司章程所營事業範圍均未有保證業務，該項損失非屬其經營本業及附屬業務之損失，國稅局依所得稅法規定全數不予認列。Ａ公司不服，主張行為時關於費用及損失之規範，並非僅限於公司登記之營業項目，且為關係企業Ｂ公司背書保證，有其商業上必要性之考量，符合彼此互惠原則等語，申請復查、訴願均遭駁回，最後提起行政訴訟，仍遭判決敗訴。
行政法院判決認為，營利事業損失發生之「原因」，性質上若非產生該營利事業收入之來源，營利事業不會因該「原因」之存在而產生收入，則損失即與其本業或附屬業務無關。「保證」非Ａ公司之本業或營業項目，其為Ｂ公司本票之保證行為，既為單純之保證，並未因而獲有收入，該保證行為自非使公司獲有利得或營業外收入之附屬業務，此保證行為所致之損失，於營業事業結算申報時，自不得列為損失，是國稅局依所得稅法規定，以該項損失非屬經營本業及附屬業務之損失，全數予以剔除，並無不合。
[新聞之五]
財政部１０４０９１４新聞稿
營利事業列報佣金支出應提供居間仲介事實之證明文件
財政部北區國稅局表示，營利事業列報佣金支出應提示契約，或其他具居間仲介事實之相關證明文件，供稽徵機關核實認定。
該局進一步說明，佣金支出係營利事業對經紀人、代理人或代銷商因介紹或代理銷售該事業之產品或服務，而由該事業支付之報酬，故有無支付佣金之必要，應以該經紀人、代理人或代銷商有無實際提供仲介勞務來認定，若無實際提供仲介勞務，雖形式上具備有合約書及結匯支付證明，該項支出尚非屬經營本業所必需之必要或合理費用。
該局查核某公司102年度營利事業所得稅結算申報案，發現該公司列報國外佣金支出9千萬元，該公司雖已提供佣金契約、銀行結匯證明等形式要件，惟未能提示具體勞務仲介事實及佣金計算等資料以證明確屬經營本業所需，經該局剔除並補稅；又類此案例經提起救濟，訴經最高行政法院，均經駁回。
[新聞之六]
財政部１０６０６１８新聞稿
營利事業之資金遭董事長挪用致無法收回，非屬經營本業及附屬業務之費用或損失，不得列報
財政部中區國稅局表示，依據所得稅法第38條及營利事業所得稅查核準則第62條之規定，經營本業及附屬業務以外之費用及損失，不得列為費用或損失。
該局說明，營利事業本業及附屬業務之經營，係為獲取經營事業之收入。又獲取收入之經營活動，有其循環性，即自投入資金、購置資產或勞務、製成產品或備具服務能力，經由銷售產品或提供勞務，再回收資金，故經營本業及附屬業務之費用或損失，應係直接或間接為獲取收入之經營活動有關者。
該局轄內甲公司100年度營利事業所得稅結算申報，列報其他損失3億元，經查係甲公司前任董事長挪用該公司資金，作為買賣股票或清償私人欠款之用，並非公司經營本業或附屬業務而發生之費用或損失，該局乃否准認列。甲公司不服，循序申請復查、提起訴願及行政訴訟，均遭駁回，已告確定。法院判決意旨認為，本件損失肇因於甲公司前任董事長未經董事會決議，連續經由虛偽帳載等方式挪用資金，並非甲公司具有循環性之營業活動過程中所產生，自難認屬係其經營本業及附屬業務而發生費用或損失，自課稅收入中扣除。
該局呼籲，營利事業必須審慎辨明列報之費用及損失是否與營利事業經營本業及附屬業務有關，依規定辦理營利事業所得稅結算申報，以免遭剔除補稅，並徒增後續行政救濟成本。
[新聞之七]
財政部１０６０６２５新聞稿
公司設置獎學金列報費用應注意事項
財政部北區國稅局表示，公司設置客戶及股東子女獎學金列報費用者，因非屬經營本業及附屬業務之費用或損失，依所得稅法第38條及營利事業所得稅查核準則第62條規定不得列為費用或損失。至於員工子女獎學金部分，其申請辦法訂有學業、操行成績達到一定標準始能申請，該獎學金可以其他費用列支。
該局舉例說明查核轄內甲公司104年度營利事業所得稅結算申報案件，該公司設置股東子女獎學金，雖規定學業、操行成績達到一定標準始能申請，惟因非員工子女獎學金，其所列報費用，經該局剔除補稅。
[新聞之八]
財政部１０６０８１７新聞稿
列報兌換損失，應與業務有關
財政部南區國稅局表示，營利事業進、銷貨，其入帳匯率與結匯匯率變動所產生之損失，雖可列為當年度兌換損失，但須符合所得稅法第38條之規定，即應與經營本業及附屬業務有關，是若非屬營利事業本身進、銷貨之兌換損失，自不得列報兌換損失。
該局舉例甲公司102年度營利事業所得稅結算申報，列報兌換損失210萬元，經國稅局查核發現，甲公司向國內乙公司購買商品，雙方雖經簽訂經銷商合作協議書約定貨款由甲公司直接給付與乙公司或國外供應商，惟其購買之商品依進口報單及相關押匯單據均以乙公司名義進口，則乙公司向國外廠商進貨所產生之兌換損失，應由乙公司自行負擔，非屬甲公司之相關費用，是其所列報兌換損失非屬經營本業及附屬業務之損失，否准認列。甲公司不服，主張因受限於法令規定，無法自行進口商品，乃委託乙公司代為進口，雙方約定商品價格為乙公司之進口成本、關稅、費用及加計利潤部分，貨款由甲公司直接給付與乙公司或國外供應商，是此兌換損失，係源自進貨產生，應予認列等語，申請復查，未獲變更，循序提起訴願及行政訴訟，經高等行政法院判決駁回確定。
該判決指出，本件係由乙公司向國外供應商進貨，而甲公司則是向乙公司進貨，以上二個供貨契約各自獨立，互不相涉，乙公司已依約定商品價格開立統一發票，足見甲公司是依統一發票金額認列進貨成本及應付帳款，雖約定甲公司應將貨款直接給付給乙公司或依乙公司指定直接付給國外供應商，然其僅是約定給付貨款時之給付方式不同，尚非甲公司向乙公司進貨，而於實際支付時產生兌換損失之情形，且乙公司已將相關進口成本加上一定利潤含於出售給甲公司之商品價格中，則乙公司向國外供應商進貨所產生之兌換損失應由其自行負擔，非屬甲公司進貨之相關費用甚明。
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