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租金債權讓與他人受領之課稅詳細分析

鄭宏輝 會計師

[新聞之一]

租金債權讓與他人受領，出租人仍應申報租賃所得

Q: 民眾陳小姐來電詢問，其將租金債權讓與他人，已非收取租金之人，為何仍被課租賃所得並補稅？

A:　財政部南區國稅局恆春稽徵所表示，個人將財產出租之租金所得，應以出租人為所得人，依法課徵綜合所得稅，不因約定租金讓與他人受領而變更稅法規定之納稅義務人。也就是說，承租人依約定將租金直接給付第三人，出租人不能以未收到租金，主張非所得人。

該所舉例說明，甲君因積欠乙君款項，約定將其所有土地出租給A公司之租金由債權人乙君收取，並通知承租人A公司將租金直接支付予乙君，A公司仍應以出租人甲君為納稅義務人扣繳所得稅及填報扣繳憑單，甲君並應依法申報綜合所得稅。

該所籲請民眾特別注意，有將租金債權讓與第三人者，仍應依法申報綜合所得稅，以免因漏報而遭補稅處罰。

新聞稿聯絡人：服務管理股張股長 08-8892484轉200

[新聞之二]

收取租金 記得申報所得

2019-08-22 23:09經濟日報 記者程士華／台北報導

南區國稅局昨（22）日表示，房租、地租收入都應該確實申報所得，即便收款後直接轉給債權人抵債，這筆收入仍然屬於當年度所得，要記得申報綜合所得稅，以免遭到補稅處罰。

官員指出，近來恆春稽徵所接獲民眾來電表達不滿，民眾在電話中表示，明明早已將租金債權轉讓給他人，既然不是自己收租金，為何還是被國稅局通知漏報租賃所得，還收到補稅處罰。

官員表示，其實不論這筆租金收入是否有直接經手，都是這位民眾當年度的所得，站在綜所稅稽徵的邏輯，當年度有所得都應該申報，民眾取得款項後無論是否償還欠債，或是事前就已約定要將這筆款項用於償債，都不影響當年度有這筆所得。

官員舉例，譬如甲君有份土地租金收入，每年固定由乙公司支付，稽徵機關可能會從乙公司申報資料得知這筆收入存在，並列為甲君的收入，不論甲君是否將這筆收入移轉給丙君，這都是甲君的收入。

[鄭宏輝會計師補充]

1. 假若獲償之租金大於原來的債權金額，則超額獲償部分應列為收到超額獲償金額年度的”其他所得”(參考” 財政部９８０７２１台財稅字第０９８００１７７３８０號函”)
2. 假若是出租人贈與債權，則在贈與當時便要課徵贈與稅。(參考本文之補充法律見解--無償讓與他人債權，應依遺產及贈與稅法第4條規定，課徵贈與稅。)

[黃士洲評論]—引自黃士洲老師之”稅務實例與國際租稅論壇”臉書社團

個人淺見：一個融合基礎民法與所得稅法的良好教案。

1. 案件來自稅官傳聞的電話諮詢，真實事實經過並不清楚，但可以做三種事態模擬，事態模擬之前，仍先將大前提的法律規則列出：
2. 納稅者權利保護法第7條第2項核實課稅原則/經濟觀察法：稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據。
3. 情況1：甲君有份土地租金收入，每年乙公司會支付120萬元，乙公司將款項匯付甲君帳戶後，甲君再提領/匯款給第三人丙君：
4. 情況1的事實評價：甲君獲取租金收入後，基於有償原因(償付個人債務)或無償原因(贈與/扶養)，移轉個人財產給丙君。租金所得人為甲君。
5. 情況2：甲君有份土地租金收入，每年乙公司會支付120萬元，經甲君指示，乙公司將租金匯付給丙君：
6. 情況2的事實評價：租賃契約仍存在甲君與乙公司之間，而受款人改為丙君構成［利益第三人契約］，丙君僅代替甲君受領租金清償，丙君受領清償=甲君受領清償，出租人仍為甲君。故租金所得人仍為甲君。->新聞案例中稅官所指的可能是此種情形。
7. 情況3：甲君有份土地租金收入，每年乙公司會支付120萬元，第二年甲君經乙公司同意，將出租人名義改為丙君，乙公司依照新租約將租金匯付給丙君。
8. 情況3的事實評價：租賃契約存在丙君與乙公司，此情況構成所謂租賃權的移轉，甲君已非系爭租約的當事人，也就不會是租賃收入所得人。
9. 不過，8.的情況還需要更細緻地思考：倘若甲君仍為系爭土地的所有人，且甲丙之間有一定的親屬情誼關係(父子)，是否構成稅捐規避的安排？
10. 結論：稅官提供案例給新聞(此指新聞之二)，應再思考案例如何表示比較清楚一點，記者轉述的「其實不論這筆租金收入是否有直接經手，都是這位民眾當年度的所得，站在綜所稅稽徵的邏輯，當年度有所得都應該申報，...，都不影響當年度有這筆所得。」的說法，過於武斷，易引不必要誤會。

[補充函令]

財政部９８０７２１台財稅字第０９８００１７７３８０號函

購入債權聲請強制執行因參與拍賣或聲明承受取得抵押物者其處分債權損益計算釋疑

二、納稅義務人向資產管理公司購入A、B兩筆以不動產為抵押擔保品之債權，並向法院聲請強制執行，其中以購入債權抵繳法院拍賣價款取得B抵押物部分，納稅義務人所墊付債務人應負擔之強制執行費及法院移轉該抵押物所扣繳之土地增值稅，經取得法院核發之債權憑證者，係屬納稅義務人未實現之收入，依本部96年7月16日台財稅字第09604520160號令規定計算處分債權損益時，准自法院拍賣價款中扣除。

三、參與拍賣以現金支付價款取得A抵押物，於取得該抵押物時尚無所得課稅問題；惟嗣法院依強制執行法第74條規定，將拍賣A抵押物所得價金扣除強制執行費用及稅捐稽徵法第6條規定之土地增值稅，以其餘額分配予債權人時，納稅義務人以債權人身分所受償之金額，減除債權之取得成本及費用後，應以其差額認列處分債權損益，計入法院交付該受償金額年度之所得額課徵綜合所得稅。又納稅義務人於法院強制執行程序完結後，因債權分配不足額而取得法院核發之債權憑證，嗣倘獲債務人償付者，應計入其獲償年度之所得課徵綜合所得稅。

[補充法律見解]

無償讓與他人債權，應依遺產及贈與稅法第4條規定，課徵贈與稅。

階段：復查決定案例

稅目：遺產及贈與稅

要旨：無償讓與他人債權，應依遺產及贈與稅法第4條規定，課徵贈與稅。

決定書內容：

申請人因99年度贈與稅暨罰鍰事件，不服本局所為處分，申請復查，本局依法決定如后：

主   文

贈與總額追減新臺幣（以下同）200,000元；罰鍰追減20,000元。

事　　實

申請人於99年7月13日將其對甲君之債權3,200,000元暨擔保該債權本金最高限額抵押權3,000,000元無償讓與其子乙君，而未於贈與行為發生後30日內辦理贈與稅申報，經本局查獲核定贈與總額3,200,000元，贈與淨額1,000,000元，應納贈與稅額100,000元，並按應納稅額裁處1倍罰鍰100,000元。申請人不服，申請復查。

理　　由

玆依復查項目分別論述如下：

壹、贈與總額部分

一、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」分別為遺產及贈與稅法第3條第1項、第4條第1項及第2項所明定。次按「本法第16條第13款所稱債權及其他請求權不能收取或行使確有證明者，指下列各款情形：……三、其他原因致債權或其他請求權之一部或全部不能收取或行使，經取具證明文件，並經稽徵機關查明屬實。」「債權之估價，以其債權額為其價額。其有約定利息者，應加計至被繼承人死亡日或贈與行為發生日止已經過期間之利息額。」為遺產及贈與稅法施行細則第9條之1及27條所規定。末按「債權為遺產標的時，依遺產及贈與稅法施行細則27條規定，固應以債權額為其價額，惟如其債務人經依破產法和解、破產、或依公司法聲請重整，致債權全部或一部不能取償，經取具和解契約或法院裁定書者，依同細則第9條之1第1款規定，不能收取部份得不計入遺產總額，即實質上係以可得取償之金額估價課徵遺產稅，則該類債權為贈與標的時，准參照上開細則第9條之1第1款規定，以該債權可得取償之金額估價課徵贈與稅。」復為財政部88年7月29日台財稅第881928450號函所明釋。

二、申請人主張略謂：（一）其因年事已高及健康因素，且法律保障之抵押權期限亦將屆滿，故委託其子乙君代為追討債務，惟債務人以乙君並非抵押權人為由，拒絕清理債務，申請人乃於○○年○月○日簽訂債權讓與契約書，將債權讓與乙君，以其名義代為執行法律程序，確保抵押權之行使，並便利追討債務。（二）原查根據債權讓與契約書及認證書上不確定之債權，作為表面證據，推定該債權讓與契約書之委託行為係贈與行為，依證據法則及舉證責任分配原則，自應負舉證之責。（三）債務人之繼承人丙君同意以房地抵押物抵償債務，申請人因此於○○年○月○日訂立贈與契約，將系爭房地分別於○○年○月○日及○○年○月○日以所持分之各2分之1贈與乙君，並經公證在案，乃屬新事實及新證據，依據行政法理之情事變更原則，應撤銷原核定贈與稅及罰鍰等語，資為爭議。

三、查申請人於81至82年間借款予甲君3,200,000元，由債務人甲君提供其所有坐落高雄市○○區○○段○○地號、○○地號（權利範圍均為94/3300）等2筆土地暨其上○○建號建物予申請人設定抵押權，擔保債權本金最高限額3,000,000元，因債務人遲未履行債務，申請人經多年催討無著，在慮及健康因素及請求權時效下，乃於○○年○月○日與其子簽訂債權讓與契約書，同意將前揭對甲君之債權3,200,000元暨擔保該債權之最高限額抵押權3,000,000元併同移轉予乙君，並由民間公證人作成認證書為證，申請人嗣於○○年○月○日向地政機關變更登記抵押權權利人為乙君，此有申請人○○年○月○日債權讓與契約書、臺灣高雄地方法院（以下簡稱高雄地院）所屬民間公證人A事務所○○年度雄院○○字第○○號認證書、土地、建築改良物抵押權變更契約書及土地登記、建物登記第二類謄本等附卷可稽。次查，乙君於受讓系爭債權後，即以債權人身分向高雄地院聲請強制執行及拍賣系爭抵押物，經該院於○○年○月○日裁定准予拍賣抵押物確定，惟債務人甲君嗣於○○年○月○日死亡，經乙君與債務人之繼承人丙君協議結果，雙方同意以系爭抵押房地作價3,000,000元抵償債務，並撤回強制執行，由丙君於○○年○月○日將登記其名下之系爭房地移轉過戶予乙君。此有高雄地院○○年度司拍字第○○號民事裁定暨裁定確定證明書、乙君2人簽訂之○○年○月○○日房屋土地買賣暨債務清償契約書、高雄地院執行處○○年○月○○日雄院高司執服字第○○號塗銷查封登記書及○○地政事務所異動索引表等附卷可稽。

四、綜上，申請人將系爭債權3,200,000元無償讓與乙君，由乙君取得系爭債權後，以債權人身分追償債務，並將債務人用以抵償債務之系爭房地所有權登記其名下，顯見系爭債權業經允受並實際移轉予乙君，自已具備贈與行為之法定要件，原查以申請人讓與系爭債權認屬係對乙君之贈與，核定贈與總額3,200,000元，原非無據，惟查系爭債權實質上可得取償之金額為3,000,000元，依財政部88年7月29日台財稅第881928450號函釋意旨，其贈與總額應為3,000,000元，與原核定贈與總額3,200,000元之差額200,000元，應予追減。

五、至稱系爭債權讓予乙君，係為方便追討債務，實際係委託性質，並無贈與意思，原查根據系爭債權讓與契約書及認證書上不確定之債權，推定申請人之債權讓與契約為贈與行為，應負舉證之責等節，查申請人簽訂債權讓與契約書，將系爭債權讓與乙君屬實，此由前揭高雄地院○○年度司拍字第○○號民事裁定暨確定證明書及高雄地院執行處○○年○月○○日雄院高司執服字第○○號塗銷查封登記書所載債權人均為乙君可明，而經追償取得之系爭房地亦於○○年○月○日由丙君名下移轉登記予乙君，益證系爭債權業實際移轉予乙君，而生贈與之法律效果，是原查已盡其舉證之責。另申請人主張其與乙君簽訂之○○年○月○日贈與契約書乃屬新事實及新證據乙節，查該贈與契約書，係以系爭房地為贈與標的，然該房地所有權業於○○年○月○日由丙君名下移轉予乙君，而為乙君所有，申請人又如何能於○○年○月○日及○○年○月○日將系爭房地按持分之各2分之1贈與乙君，是申請人所主張之新事實及新證據並不存在，自無從作為其主張之有利論證，所稱核無足採，併予敘明。

基上論結，本件復查部分有理由，爰依稅捐稽徵法第35條第4項及第49條規定決定如主文。

更新日期：103-01-16

—摘自高雄國稅局官網: https://www.ntbk.gov.tw/etwmain/web/ETW118W/CON/2283/4677665492991114169