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股東往來彌補虧損相關研究(108.12版本)

鄭宏輝 會計師

[研究心得]

1. 106年1月1日之前，股東依持股比例放棄股東往來，會計帳目上轉為資本公積，但股東不依持股比例放棄股東往來，在該公司帳上則要記入”其他收入”，依據所得稅法第4條第1項第17規定，取得個人贈與之財產應可免徵營所稅。
2. 106年1月1日之後，股東不管是否有依持股比例放棄股東往來，都應記入”資本公積科目”。
3. 資本公積科目可依照公司法規定經股東之承認彌補虧損，對於公司財務結構之健全有所幫助。
4. 個人稅部分，股東必須是要為彌補公司帳面虧損，且要按股份比例放棄對公司之債權，才能免課贈與稅。換言之，假如沒有符合此要件來放棄股東往來債權，會課徵贈與稅。

[法律規定]

第二百三十九條（90.11.12.修正）（盈餘公積及資本公積用途）

法定盈餘公積及資本公積，除填補公司虧損外，不得使用之。但第二百四十一條規定之情形，或法律另有規定者，不在此限。

公司非於盈餘公積填補資本虧損，仍有不足時，不得以資本公積補充之。

[函令之一]

經濟部９４０５０５經商第０９４０２０４８０３０號

（不再援用﹝部分﹞：１０６０９２１經商字第１０６０２４２０２００號函）

有限公司彌補虧損釋疑

一、查股東將資金借給公司，乃股東對公司之債權，應以「股東往來」之科目帳列「負債」項下，而股東放棄對公司之債權，係屬對公司之捐贈，依商業會計法第42條第2項之規定，視其性質列為資本公積或其他收入。又依本部91年3月14日經商字第09102050200號函規定，股東依股權比例放棄債權者，以「資本公積-受領贈與之所得」入帳；而有限公司類推適用上開規定，依出資比例放棄債權者列入資本公積，未依股權比例放棄債權者，則帳列「其他收入」科目，合先敘明。

二、按公司法第101條第1項第5款之規定，公司章程應載明盈餘及虧損分派比例或標準。是以，有限公司彌補虧損應依章程規定虧損分派比例或標準辦理之。另股東依出資額比例放棄債權列入「資本公積-受領贈與之所得」。又未依股權比例放棄債權而帳列「其他收入」者，於會計年度終了為損益之計算，並依商業會計處理準則第40條第1項第3款規定帳列保留盈餘。而上開資本公積或保留盈餘依本法第110第1項及第2項之規定經股東全體之承認，均得彌補虧損。至於本部87年12月11日經（87）商字第87227599號函與上開說明不符部分，不再援用。

三、另商業會計之處理應根據真實事項，不得造具任何會計憑證，並不得在帳簿表冊作任何記錄（商業會計法第33條參照），是以，股東按出資額比例集中資金於負責人帳戶，再由負責人轉帳匯款至公司至帳戶，應依上開規定辦理。

[函令之二]

經濟部１０６０９２１經商字第１０６０２４２０２００號函

公司受領股東放棄債權或捐贈資產以及股東逾時效未領取之股利之會計處理疑義

一、依據本部於106年8月2日召開「研議公司受領股東放棄債權或捐贈資產之會計處理疑義」會議決議。

二、報導期間開始日在中華民國106年1月1日以後之財務報表，關於股東無償放棄債權或捐贈資產予公司，係股東基於股東之地位所為之行為，無論有無依持股比例，應一律認列為資本公積，本部94年5月5日經商字第09402048030號函與上開說明不符部分，不再援用。

三、股東逾時效未領取之股利，應認列為資本公積，而非其他收入，本部93年3月23日經商字第09302041230號函釋予以廢止，另本部91年4月11日經商字第09102053510號函及92年12月29日經商字第09202260140號函與上開說明不符部分，不再援用。

[函令之三]

財政部６５１２２８台財稅第３８６００號函

股東為彌補公司帳面虧損按股份比例放棄對公司之債權免課贈與稅

公司之「股東往來」帳戶，如屬貸方餘額，此項餘額係屬股東對公司之債權，如股東為彌補公司帳面累積虧損，按股份比例放棄對公司之債權用以彌補自己之股權虧損，應免課贈與稅。

[相關稅務案例之一]

財政部１０００８１８新聞稿

公司股東以其「股東往來」帳戶貸方餘額無償代替其他股東彌補其股權虧損，應課徵贈與稅

財政部臺北市國稅局表示，遺產及贈與稅法第5條第1款規定，以自己資金無償為他人代償債務，法律上即擬制為贈與，應課徵贈與稅。類此案件，稽徵機關將通知當事人於收到通知後10日內辦理贈與稅申報，如逾限仍未申報，將依同法第44條規定處罰。

該局查核甲君及其妹乙君均為Ａ公司股東且持有股份相同，該公司於95年間按各股東持有股份比例，以「股東往來」帳戶貸方餘額彌補公司虧損，甲君、乙君持股相同，彌補其股權虧損金額均為1,585萬餘元，惟乙君「股東往來」帳戶貸方餘額僅200萬元，不足之1,385萬餘元係由甲君補足，即甲君以其股東往來，帳戶餘額1,385萬餘元，代其妹乙君彌補其股權虧損，經核認甲君係為其妹承擔債務，使其相對減少其債務而獲有利益，應以贈與論課徵贈與稅，經通知甲君辦理贈與稅申報後，並依據其依限申報數核定95年度贈與總額1,385萬餘元，課徵贈與稅234萬餘元。甲君提起行政救濟，雖主張當時乙君股東往來帳戶貸方餘額不足，由其墊付差額1,385萬餘元，性質屬借貸關係，並非贈與行為，乙君已於97年8月15日以Ａ公司股份15,390股（每股900元）返還墊款等情，惟與該局查得股權無異動資料不合且違反一般經驗法則而予復查駁回，循序提起訴願亦遭決定駁回，最後經臺北高等行政法院駁回確定。

[相關稅務案例之二]

財政部９３０８１０新聞稿

營利事業應如何申報受領贈與之所得

股東按出資比例以「股東往來」帳戶貸方餘額彌補公司帳面累積虧損，是屬公司受贈之所得。受贈所得如係來自自然人股東應全數列入資本公積，如係來自法人股東應列入公司當年之損益課徵營利事業所得稅，以其稅後餘額列入資本公積。為財政部七十五年台財稅第七五二五四四七號第二款所函釋。

中區國稅局表示，依上開函釋規定股東放棄對公司之債權，公司應先轉列資本公積科目，如股東中有法人股東，其放棄之債權金額應列入所得課稅，並以稅後淨額轉列資本公積，而自然人股東放棄對公司之債權，公司則無營所稅之問題。公司於股東放棄對公司之債權轉列資本公積後，應召開股東會表決通過以資本公積填補虧損。如公司帳載有法定盈餘公積應優先填補虧損，不足時方可用資本公積填補，而其填補之原則僅可填補帳載之虧損，不得填補虧損轉為有盈餘。

該局指出，日前查獲某公司九十一年度營利事業所得稅結算申報，以「股東往來」帳戶貸方餘額四千七百萬元彌補公司帳面累積虧損，因非按持股比例放棄對公司之債權以彌補股權之虧損，該等自然人股東將會被課徵贈與稅。