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租地建屋相關稅務規定及課稅實務總整理

鄭宏輝 會計師

[函令之一]

財政部１０７０７２４台財稅字第１０７０４６２１１２０號令

核釋租地建屋約定租賃期滿房屋歸地主所有之租賃收入認定原則

一、公司向個人承租土地自費建屋，並以公司為房屋所有權人，約定租賃期間由公司使用該土地及房屋，租賃期滿時，該興建之房屋歸土地出租人所有，無論於租賃期間有無另給付租金，該房屋係承租土地之對價，應按該房屋之時價計算土地出租人契約屆滿年度之租賃收入，公司並應依所得稅法第89條第3項規定申報及填發免扣繳憑單。公司於契約屆滿前已移轉房屋所有權，或已將房屋交付土地出租人管理使用者，應於土地出租人取得房屋所有權年度或管理使用年度，以該年度之房屋時價認定其租賃收入。

二、前點房屋時價之認定，以契約屆滿年度、土地出租人取得房屋所有權年度或管理使用年度，依公司帳載該房屋建造成本加計實際租賃期間屬資本支出之改良、修繕費用等減除該期間累計折舊後之餘額認定。公司如未提出且稽徵機關亦未查得該房屋之帳載餘額或其餘額顯較當地時價為低者，應以契約屆滿年度、土地出租人取得房屋所有權年度或管理使用年度之房屋評定現值，歸課土地出租人之租賃收入。

三、公司興建房屋之建造成本依「固定資產耐用年數表」規定年數，按平均法攤提折舊計算租賃契約屆滿年度之房屋未折減餘額，該餘額按租賃期間平均計算之各年度應計租金，加計各該年度出租人另收取之土地租金合計數（以下稱各年度總租賃收入），顯較各該年度之當地一般租金為低者，稽徵機關得依所得稅法第14條第1項第5類第5款規定，參照當地一般租金調整計算各該年度之租賃收入。公司於租賃期間如有屬資本支出之改良、修繕費用且其耐用年數超過剩餘租賃期間者，應將該資本支出依前段規定計算租賃期滿之未折減餘額，自支出年度起，以該餘額按剩餘租賃期間平均計算各年度之應計租金，併計前開各年度總租賃收入與當地一般租金比較。

四、土地出租人於契約屆滿年度、取得房屋所有權年度或管理使用年度當年度，實際租賃期間收取之總租賃收入（包括依第1點及第2點規定計算之房屋時價及各年度另收取之土地租金合計數）與各年度當地一般租金合計數之差額為零或正數者，其依前點規定已調整增加之租賃收入合計數，得自當年度之土地租賃收入中減除；該差額為負數者，其絕對值（即實際租賃期間按一般租金應調整計算之租賃收入）與依前點規定已調整增加之租賃收入合計數之差額，應列為當年度土地租賃收入之加計或減除項目。

[函令之二]

財政部９６０３１６台財稅字第０９６０４５１７９４０號令

營業人承租土地以地主名義建屋使用者如何開立統一發票釋疑

營業人承租土地，以地主名義於承租土地上出資興建房屋，並約定租賃期間由承租人使用該房屋者，地主及承租人應分別以建物營建總成本，按租賃期間平均計算各年度收入，但當年度租賃時間未滿一年者，應按月比例計算當年度收入，並於租賃期間之每年12月31日前及租賃期滿時，加計當年度現金租金收入，開立統一發票報繳營業稅。

[新聞稿之一]

財政部１０７０８３０新聞稿

公司租地建屋於租賃期滿將房屋交付地主所有，應辦理租金免扣繳申報

財政部南區國稅局表示，公司於承租土地上以自己名義興建房屋，約定於租賃期滿後將房屋交付給地主，無論租賃期間有無另給付租金，該房屋都應認係承租土地的對價，屬一次交付租金性質，應按該房屋時價計算土地出租人實際取得年度的租賃收入，並依所得稅法規定申報及填發免扣繳憑單。

該局進一步說明，公司給付年度是以租賃契約屆滿日之年度為準，若公司是於契約屆滿前已移轉房屋所有權或已將房屋交付土地出租人管理使用，則應以土地出租人取得房屋所有權或管理使用年度為準。至於房屋時價之認定，是以該房屋的帳面金額，也就是原始建造成本加計租賃期間屬資本支出的改良、修繕費用等，減除租賃期間累計折舊後的餘額，作為地主的租賃收入，不過，如果公司未能提出房屋的帳載餘額或其餘額顯較市價偏低時，就以給付年度的房屋評定現值計算。

[新聞稿之二]

財政部１０４０８１７新聞稿

營利事業向個人租地建屋，將建物所有權登記為出租人所有，應如何辦理扣繳申報？

南區國稅局表示，營利事業向個人租地建屋，將建物所有權登記為出租人所有，並約定租賃期間由承租人使用該房屋，營利事業代付建造房屋之工程款，於給付時免依所得稅法第88條規定扣繳所得稅，但應依建物之營建總成本，按租賃期間平均計算出租人各年度的租賃收入，依所得稅法第89條第3項規定申報及填發免扣繳憑單。至於營利事業另給付租金與出租人部分，應於給付時，依所得稅法第89條規定扣繳10%所得稅款。

國稅局舉例說明，甲公司向乙君租地建屋，並將房屋登記為乙君所有，興建房屋總成本1千萬元，約定租期20年，甲公司每月另需給付租金5萬元，則甲公司每月給付現金5萬元時，應扣繳10%所得稅款5,000元，建屋成本1千萬元則按租賃期間20年平均計算乙君每年租賃收入50萬元，於隔年1月底前申報扣繳暨免扣繳憑單給付總額110萬元（5萬元×12+50萬元），扣繳稅額6萬元（5,000元x12）。

[新聞稿之三]

財政部９５０７２７新聞稿

約定由承租人履行各項義務課稅之規定

財政部臺灣省北區國稅局表示：個人將財產出租予他人使用，如約定由承租人履行各項義務，應依其實際情形視為出租人之租賃收入。常見扣繳義務人（承租人）於給付此類所得時，疏忽未據實申報扣（免）繳憑單，或出租人短漏報是類所得造成違章、補稅之情形。該局特別舉出幾項容易疏忽之情形，以提醒納稅義務人正確申報租賃所得。

情況一、租地建屋以地主為起造人

租賃雙方約定承租人（如公司）承租土地，以地主為起造人於地上建屋，並由公司代地主支付營造商房屋建造工程款，公司於約定期間擁有房屋之無償使用權。此承租人按約定負擔的建造成本，應認係承租土地之對價，與支付租金性質相同，應依各年度公司實際支付之工程造價，分別於給付年度作為土地出租人之租賃收入課徵所得稅。此情況因公司（扣繳單位）係代地主給付營造商工程款項，其給付對象並非出租人，給付時可免予扣繳所得稅，惟需開立免扣繳憑單，依規定列單申報並交付出租人申報綜合所得稅。

情況二、租地建屋承租人為起造人

租賃雙方約定承租人（如公司）承租土地，以公司名義自費建屋，並以公司為所有權人，約定租約期滿後，地上建物歸地主所有或交付管理，公司則擁有約定期間房地之無償使用權。於租約到期房屋交付出租人時，該房屋應認係承租土地的對價，屬於到期一次交付租金之性質，但於房屋交付地主前，除土地另有約定租金外，尚無租金課稅問題。至該租賃收入之認定，係按公司帳載房屋建造成本加計租賃期間屬資本支出之改良、修繕等費用減去累計折舊後之餘額，作為出租人當年度之租賃收入（如公司無法提示帳證時，稽徵機關得以該房屋之評定現值核定）。承租公司（扣繳單位）則應於房屋交付年度或租約屆滿年度按各類所得扣繳率標準扣繳稅款，並依規定開立扣繳憑單。

情況三、約定由承租人代出租人履行之各項義務

此類由承租人代為支付之款項，如代付稅捐、代償債務、代出租人支付足以增加該房屋收回後附加價值之修繕費、或支付押金、保證款項，或於借用期間提供無息使用之借款、週轉金等，均視同變相支付租金，扣繳單位應開立租賃所得免扣繳憑單交付出租人申報所得。

[新聞稿之四]

財政部１０１０２１３新聞稿

土地承租人於承租之土地上自費建屋，並以地主登記為起造人，其相關課稅規定

高雄市國稅局說：營利事業與地主訂定土地租賃契約，由營利事業在所承租之土地上自費建屋，並以地主名義為起造人及將該房屋登記為地主所有，約定租賃期間由承租人使用該房屋並另支付租金，這種租地建屋型態，時有所聞，為讓民眾瞭解相關課稅規定，特別就承租人及出租人身分，分別列示如下：

承租人（營利事業）：應依財政部96年3月16日台財稅9604517940號函規定，將該建物營建總成本按租賃期間平均計算各年度收入，於租賃期間之每年12月31日前及租賃期滿時，開立統一發票予出租人外，另依營利事業所得稅查核準則第72條第9款規定，上開建物建造成本應視同租賃期間之租金支出，按租賃期間平均計算各年度租金支出，加計當年度支付之現金為其租賃支出總額。又若出租人為個人或非屬所得稅法施行細則第83條第2項依法就租賃收入開立統一發票之規定者，承租人尚需依所得稅法第89條第3項規定，申報及填發免扣繳憑單。

出租人（個人）：營建總成本按租賃期間分攤，加計當年度收取之現金為租賃收入總額，減除必要費用後，申報為各該年度個人綜合所得稅之租賃所得；出租人如未能提示必要損耗及費用確實證據者，准予按所得年度財產租賃必要損耗及費用標準有關出租建物固定資產之費用率減除必要損耗及費用，以計算租賃所得。

出租人（營利事業）：應將營建總成本按租賃期間分攤，加計當年度應收取之現金為租賃收入總額，於租賃期間之每年12月31日前及租賃期滿時，開立發票予承租人並報繳營業稅。當年度租賃期間未滿一年者，應按實際月數計算當年度收入。