明達合署會計師事務所--鄭宏輝會計師的部落格

解讀營利事業查核準則和稅務管理的關係

鄭宏輝 會計師

一般會計人員不會想到的最基本出發點--

營所稅要課徵正確要有兩個重要要件

1. 首先先釐清我們現在所適用會計規定為正確。
2. 法律關係明確，課稅關係才會明確。

[現今所適用的企業會計準則的適用程序]

依照企業會計準則第4號第5條規定，管理階層在判斷所適用的會計政策時，應按下列順序考量：

1. 企業會計準則對處理類似及相關議題之規定。(公報本文、會計研究發展基金會所發布的釋例和解釋令都屬此層級)
2. 企業會計準則公報第一號「財務報導之觀念架構」對資產、負債、收益及費損之定義、認列條件及衡量觀念。
3. 經金融監督管理委員會認可之國際財務報導準則、國際會計準則、解釋及解釋公告。(要金管會認可的IFRS才算，IASB剛發布的新公報都不算喔)
4. 其他財務會計準則之權威發布機構所發布之公報、其他會計文獻及公認知產業實務。

企業在考量3, 4之規定時，不得與1,2之規定意旨衝突。

解讀：須突破的實務點是目前會計準則規定得不清不楚，碰到適用問題時，原則上先參考會計研究發展基金會所發布的企業會計準則釋例和解釋令，拿美國會計準則或是其他亂七八糟的說法都不要去受其干擾(我的經驗是，敢去亂發表意見的人都沒辦法依據此公報的適用順序拿出相關依據)。

[營所稅對於會計準則適用的規定]

營利事業所得稅查核準則(以下簡稱”查核準則”)

第二條（本準則適用範圍）

營利事業所得稅之調查、審核，應依稅捐稽徵法、所得稅法、所得基本稅額條例及本準則之規定辦理，其未經規定者，依有關法令規定辦理。

營利事業之會計事項，應參照商業會計法、商業會計處理準則、企業會計準則公報、金融監督管理委員會認可之國際財務報導準則、國際會計準則、解釋及解釋公告（以下簡稱國際財務報導準則）等據實記載，產生其財務報表。至辦理所得稅結算申報時，其帳載事項與所得稅法、所得稅法施行細則、產業創新條例、中小企業發展條例、營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則、適用所得稅協定查核準則、營利事業適用所得稅法第二十四條之四計算營利事業所得額實施辦法、營利事業對關係人負債之利息支出不得列為費用或損失查核辦法、房地合一課徵所得稅申報作業要點、本準則及有關法令規定未符者，應於申報書內自行調整之。

解讀: 企業會計準則和IFRS在這裡是被國稅局承認的會計準則(鄭丁旺的中會課本在此未被認可)

[查核準則的問題]

1. 關於成本的認定只有一條，而且是全台灣各行各業都要適用這一條條文

 營利事業所得稅查核準則 第五十八條

1. 此條文規定得不清不楚，讓人所詬病。(行政規則應該訂得盡量的具體明確，結果還犯這種錯誤，令人覺得不可思議) 例如:  製造費用有規定要用什麼成本會計分攤方法嗎? 餐飲業幾乎無法依照這條作出符合規定的成本帳，財政部竟然不思解決之道，一直用這條去刁難無法適用這條的企業(鳥事一件)。
2. 國稅局查核時會詢問 貴公司是使用查核準則58條第1項還是第2項，要回什麼才對? 結論是回什麼都不對。

• 假如主張適用58條2項，會要求算超耗，然後一直吹毛求疵。
• 假如主張適用58條1項，會一直去檢驗你的成本制度及成本帳是否完美可受檢驗，筆者的經驗是某家在中部的興櫃電子公司亦不堪此等檢驗而被迫遷到台北市去(荒謬至極，金管會認為帳務沒問題，國稅局竟然認為成本不夠健全喔，這在法律上違反禁反言原則-à中華民國政府財政部打臉金管會)。

3. 在行政救濟實務中，成本重編100次，行政法院都會要求國稅局重核100次。

2. 查核準則問題之2，在費用的條文有部分項目有明確定義，有大多數費用沒有明確定義，形成”不確定法律概念”，這導致

• 會計部門談到費用分類吵翻天(極愚蠢的浪費時間行為)
• 國稅局核課時，那些費用要放什麼科目由他們說了算。

有明確定義的費用科目

有明確定義的費用項目: 廣告費，勞務費，研究發展費，訓練費，建立國際品牌形象費用，外銷損失。

沒有明確定義的費用科目

沒有明確定義的費用項目:  文具用品，旅費，運費，郵電費，修繕費，捐贈，交際費，職工福利，水電費瓦斯費，保險費，雜項購置，權利金，伙食費，書報雜誌，稅捐，棧儲費，佣金支出，燃料費，呆帳損失，折舊，各項耗竭及攤折，利息。

• 國稅局會對一些費用用他們自己坐在冷氣房的思維去定義，例如:

• 補充解讀: 

1. 對於費用認定有爭議但有憑證，或是成本不符58條規定，只會補稅而不罰。
2. 沒有憑證虛列費用或成本會補稅加罰。

營利事業如有利用小型企業不當規避稅負，應儘速向轄區國稅局自動更正申報並補繳稅款，以免受罰

[另一則新聞稿分享]

標題：營利事業如有利用小型企業不當規避稅負，應儘速向轄區國稅局自動更正申報並補繳稅款，以免受罰 (會補稅加罰)

詳細內容： 財政部中區國稅局沙鹿稽徵所表示，於查核營利事業所得稅結算申報時，常發現有營利事業利用負責人、股東、親屬、員工等成立小型企業，開立憑證供其虛報成本、費用，或由小企業替營利事業開立銷售憑證等行為，以達逃漏所得稅之目的。所以該所特別提醒營利事業倘有類此情形者，儘速向國稅局自動更正申報並繳所漏稅款，以免受罰。 為避免營利事業不諳所得稅法規定，致未依規定報繳稅款遭查帳補稅甚或處罰，該所特別針對以往查核發現營利事業（以下簡稱大企業）利用小型企業不當規避稅負之型態，提出說明： 一、大企業與小企業間無交易事實，由小企業開立不實統一發票供大企業申報扣抵銷項稅額及虛報營業成本或費用;或因行業特性偏重勞務加工，未取得進項憑證，而自小企業取得不實統一發票，彌補進項憑證不足。 二、小企業購買原料或勞務，未依規定取得進項憑證，要求上游廠商將統一發票開予大企業充當進項憑證虛列成本或費用。 三、大企業無償提供員工、廠房及設備供小企業使用，未收取相對合理之報酬。 四、大企業將營業收入分散予小企業，由小企業替大企業開立統一發票。 該所呼籲營利事業倘有利用小型企業不當規避稅負者，儘速主動按正確資料向轄區國稅局辦理更正申報，並自動補繳應納稅額及加計利息，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，依稅捐稽徵法第48條之1規定可免於處罰。 納稅義務人如有任何國稅相關問題，可撥打免費服務電話0800-000321洽詢，該所將竭誠為您服務。 新聞稿連絡人：沙鹿稽徵所 營所遺贈稅股 林佳瑩 聯絡電話：(04)26651351轉113

• 如何自保: 對於沒有明確定義的費用，國稅局查核時有爭議，盡量用對自己有利法律定性來破除國稅局的錯誤定性。筆者經驗是，國稅局核課時通常只用所得稅法令彙編，假若使用此彙編以外的法律而有道理，國稅局有接受的可能性。

• 其他幾種費用列報的經驗分享

1. 投資損失認定極嚴格，但很奇怪的是，出售投資產生虧損查核不會那麼嚴格。
2. 固定資產報廢損失沒報備會被剔除，出售固定資產(假設只賣1元)則不須請國稅局或會計師來看報廢。
3. 但同樣的事做稅務推理-à存貨報廢損失沒報備會被稅務剔除，但假若同樣地用虧本方式賣存貨會降低毛利率，增加被稅務查核風險。
4. 呆帳認定有一堆規定，以下另闢主題來探討之。

3. 呆帳損失專題說明

    財政部各地區國稅局審查營利事業呆帳損失認定原則

一、為建立各地區國稅局審查及認定營利事業呆帳損失之一致性，減少徵納雙方爭議，特訂定本原則。

二、營利事業呆帳損失之認定、審核，應依所得稅法第四十九條、營利事業所得稅查核準則第九十四條及有關法令規定辦理。

三、營利事業之應收帳款、應收票據及各項欠款債權，有下列情事之一者，視為實際發生呆帳損失：

(一)因債務人倒閉、逃匿、重整、和解或破產之宣告，或其他原因，致債權之一部或全部不能收回。

(二)債權有逾期二年，經催收後，未經收取本金或利息。

前項呆帳損失，營利事業已依法提列備抵呆帳者，應於發生當年度先沖抵備抵呆帳，沖抵不足之餘額，列為當年度呆帳損失；其未提列備抵呆帳者，應於發生當年度認列呆帳損失。

四、前點第一項第一款所定因債務人倒閉、逃匿，致債權之一部或全部不能收回之認定，應取具郵政事業無法送達之存證函，並依下列規定辦理：

(一) 債務人為營利事業，存證函應書有該營利事業倒閉或他遷不明前之確實營業地址，憑以認定呆帳損失。所稱確實營業地址以催收日於主管機關依法登記之營業所在地為準；其與債務人確實營業地址不符者，如經債權人提出債務人另有確實營業地址之證明文件，並經查明屬實者，不在此限。如債務人為個人，已辦理戶籍異動登記者，由稽徵機關查對戶籍資料，憑以認定；其屬行方不明者，應有戶政機關發給之債務人戶籍謄本或證明。

(二) 債務人居住國外者，應取得債務人所在地主管機關核發債務人倒閉、逃匿前確實營業地址之證明文件，並經我國駐外使領館、商務代表或外貿機構驗證屬實，或經濟部駐外商務人員查證債務人倒閉、逃匿前之確實營業地址之復函，憑以認列呆帳損失。

(三) 債務人居住大陸地區者，應取得債務人所在地主管機關核發債務人倒閉、逃匿前確實營業地址之證明文件，並經行政院大陸委員會委託處理臺灣地區與大陸地區人民往來有關事務之機構或團體驗證屬實，憑以認列呆帳損失。

(四) 前二款債務人所在地主管機關核發債務人倒閉、逃匿前確實營業地址之證明文件，經相關單位驗證屬實，以存證函退回當年度為呆帳損失列報年度。

(五) 稽徵機關查對債務人於營業稅稅籍主檔異動事項為「一般註銷」、「廢止（撤銷）登記」、「擅自歇業他遷不明」、「已通報主管機關註銷登記」、「尚有違欠暫緩撤銷登記」及「申請註銷（尚待決清算完結）」或主管機關於商工登記資料公示公司狀況為「解散」、「廢止」、「撤銷」，以致無從行使催收者，可認定為債務人有倒閉、逃匿之情事。

五、第三點第一項第一款所定因債務人重整、和解或破產之宣告，或其他原因，致債權之一部或全部不能收回者，應檢具下列憑證憑以認定：

(一)屬和解者，如為法院之和解，包括破產前法院之和解或訴訟上之和解，應有法院之和解筆錄，或裁定書；如為商業會、工業會之和解，應有和解筆錄。

(二)屬破產之宣告或依法重整者，應有法院之裁定書。

(三)屬申請法院強制執行，債務人財產不足清償債務或無財產可供強制執行者，應有法院發給之債權憑證。

(四)屬債務人依國外法令進行清算者，應依國外法令規定證明清算完結之相關文件及我國駐外使領館、商務代表或外貿機構之證明。

六、第三點第一項第二款所定債權有逾期二年，經催收後，未經收取本金或利息之認定，依下列規定辦理：

(一)債權逾期二年，經債權人催收，未能收取本金或利息者，應取具郵政事業已送達之存證函或向法院訴追之催收證明。如存證函或催收證明交寄之年度與送達年度不同時，以存證函或催收證明之送達年度為呆帳損失列報年度。

(二)前款所稱法院訴追之催收證明，包括依法聲請支付命令、強制執行或起訴等程序之證明文件。

(三)債權逾期二年，營利事業取得郵政事業以「拒收」為由退回之存證函，如經債權人提示債權之證明文件，並經查核屬實者，以存證函退回當年度為呆帳損失列報年度。

(四)債務人居住國外或大陸地區，經催收取具已送達之存證函或其他證明文件者，營利事業應提示相關證明文件（如合約書、出口報單等）以佐證債務人之確實營業地址。

七、本原則發布日時尚未核課確定之案件，有其適用；已核課確定之案件，不予變更。

[相關新聞稿分享]

財政部１０００１１０新聞稿

注意呆帳損失關於倒閉、逃匿情事之認定

南區國稅局表示，依營利事業查核準則第94條第5款規定，應收帳款、應收票據及各項欠款債權，有下列情事之一，視為實際發生呆帳損失，並應於發生當年度沖抵備抵呆帳。（一）因倒閉、逃匿、重整、和解或破產之宣告，或其他原因，致債權之一部或全部不能收回者。（二）債權中有逾期兩年，經催收後未經收取本金或利息者。

該局查核轄內製造塑膠板的○○公司97年度營利事業所得稅申報呆帳損失600多萬元，經深入瞭解，該公司於92年度銷貨予甲公司，惟甲公司因經營不善後續無法支付貨款，雖經該公司多次催收，均未能收取貨款本金及利息，該公司認為甲公司係屬倒閉、逃匿性質，乃取具郵政事業無法送達之存證信函作為證明文件。惟經查債務人甲公司之營業稅稅籍主檔異動事項為「停業展延」，與「倒閉、逃匿」之規定不符，而遭到剔除應補稅100多萬元。

該局進一步說明，依據「財政部各地區國稅局審查營利事業呆帳損失認定原則」第四點第五項規定，稽徵機關查對債務人於營業稅稅籍主檔異動事項為「一般註銷」、「廢止（撤銷）登記」、「擅自歇業他遷不明」、「已通報主管機關註銷登記」、「尚有違欠暫緩撤銷登記」及「申請註銷（尚待決清算完結）」或主管機關於商工登記資料公示公司狀況為「解散」、「廢止」、「撤銷」，以致於無從行使催收者，可認定債務人有倒閉、逃匿情事。此種情況，應取具郵政事業無法送達之存證函作為證明文件。

該局提醒營利事業，申報呆帳損失時，如債務人屬倒閉、逃匿情事而取具郵政事業未送達之存證函，應注意債務人營業稅稅籍資料或主管機關商工登記公示公司狀況，以免遭到剔除而補稅。

   稅務遵循SOP建議(未遵循以下程序都會導致呆帳損失被國稅局剔除):

1. 存證信函原則上一定要寄到該客戶的營業登記地址。
2. 應收帳款收不回來假若該公司仍存在，則要債權滿兩年後再寄存證信函方能認列呆帳損失，存證信函回執一定要留好。
3. 應收帳款收不回來假若該公司是倒閉或是逃匿或他遷不明，則仍要寄存證信函，回執就算是”查無此人”也要留好此回執。
4. 就算該公司在工商登記官網已經停業或註銷或廢止，仍要寄一封存證信函並留好回執。