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美國稅改介紹及相關影響分析

鄭宏輝 會計師

一、前言

    美國川普總統在選前強調讓美國經濟復甦、讓美國製造業回美國投資以及增加美國公民就業機會，要達成此經濟復甦之政見有許多配套措施，其中有一項是稅制改革，川普總統所主導的美國稅改方案在美國國會於2017年年底通過，其所改革的幅度為近年來所罕見，本文擬先介紹新舊稅法之修改及背後相關的政策意涵，並比較台灣及美國稅改的差異，以及對於其他相關議題之影響分析。

二、美國稅改內容簡介及分析

    美國此次稅改主要是修改個人所得稅、企業所得稅以及遺產稅等，茲將相關重要修改內容整理於表一及表二，並簡介如下:

1. 個人所得稅部分:

1. 個人最高稅率由39.6%降至37%。
2. 取消免稅額，但標準扣除額近乎加倍，美國政府希望大多數納稅人能夠選用標準扣除額(美國個人稅亦是標準扣除額及列舉扣除額擇一較高者申報)，故同時將列舉扣除額增加一些限制。
3. 歐巴馬健保措施的取消: 美國非全民健保的實施國家，過去歐巴馬總統任內曾經針對未購買健保的納稅人課徵懲罰稅，這次稅改將此規定順勢廢除。
4. 將兒童及家庭扣除額予以增加。
5. 保留個人的最低稅負制，但免稅額增加，在美國會課徵到最低稅負的個人通常為享受大量賦稅優惠的美國富人，此項修改讓美國富人受益不少。

    總體來說，個人所得稅稅率雖然下降額度不大，但整體標準扣除額及一些扣除額皆有增加，美國稅改在個人部分強調會讓各階層均感到略有減稅的效果，但由於最低稅負的免稅金額門檻上修，故過去繳交大額最低稅負個人稅的富人可以受惠甚多。

2. 遺產稅部分: 美國的遺產稅免稅額度原為549萬元，但在2018-2025年底的這段期間將免稅額度提高一倍，對於富人相對有利。
3. 企業所得稅部分:

1. 最大的改革是企業所得稅稅率由平均35%降至21%，此項降稅效果非常的大。
2. 鼓勵美國企業海外未匯回盈餘匯回美國，並給予一次性的優惠稅率(現金匯回稅率15.5%；若以其他非現金資產匯回，稅率則為8%)
3. 廢除企業最低稅負制，讓享有多項稅收優惠的美國企業未來不用再苦於被課徵具有補充稅制的最低稅負。
4. 由於稅率降低許多，為了減少稅收損失，故部分費用扣除增加限制，另外，盈虧互抵的前抵2年制度在此次稅改取消，以減低國庫退稅負擔。

     此次美國企業所得稅最大的特色亦是大幅降低稅負，讓美國企業及外國企業有強烈誘因能增加投資美國的金額。

 (表一)

(表二)

三、美國稅改和台灣稅改之比較

   台灣剛好也在最近進行所得稅法大幅修正，台灣的所得稅修正條文在2018年1月18日三讀通過，此次台灣稅改由於受到台灣經濟政策影響，所以修改的方向和美國不盡相同，本文在此比較如下:

1. 台灣為了留才攬才，將所得稅最高稅率由45%降為40%，台灣最高稅率的降稅原因和美國想要提振經濟的原因不太相同，但兩國的最高稅率相差不大，台灣最高為40%，美國乍看之下最高稅率為37%(這只是聯邦所得稅而已)，但讀者須注意，美國大多數的州有課徵州所得稅，最低為0%，最高為13.3%，但台灣卻沒有課徵地方綜合所得稅的問題，所以美國富人的全部適用聯邦加上州所得稅常常可能還是會比台灣富人來得高。
2. 美國沒有兩稅合一制度(企業所繳的所得稅可抵繳股東個人所得稅)，台灣此次稅改會把實施了20年的兩稅合一制度廢除，換言之，台灣和美國在稅改後都沒有兩稅合一制度。但要注意的是，民國87年台灣實施兩稅合一時，為了怕企業故意不分配盈餘而增訂所得稅法第66條之9針對未分配盈餘課徵10%所得稅，此次台灣的兩稅合一制度完全廢除，但未分配盈餘稅仍然維持，只是稅率由10%降至5%，筆者認為未分配盈餘稅是目前台灣所得稅制所遺留下來的「盲腸」，既然兩稅合一制度已經全然廢除了，還留下來未分配盈餘稅來影響企業分配盈餘之決策，違反租稅中立性。
3. 此次台灣稅改亦強調能讓全民感受到稅改利益，所以會將部分扣除額提高，例如(以下之舊法原扣除額的資訊係採用財政部於民國106年底公布的資訊為準):

1. 標準扣除額由90,000元提高到120,000元。
2. 薪資特別扣除額由128,000元提高到200,000元。
3. 身心障礙特別扣除額由128,000元提高到200,000元。
4. 幼兒扣除額由25,000元提高到120,000元。

4. 台灣由於過去數年來營所稅稅率相對於許多國家低許多，故此次稅改將營所稅稅率由17%調高至20%，但要注意的是台灣並沒有地方營所稅這種制度，但美國有州企業所得稅制度。
5. 台灣稅改沒有仿照美國稅改針對企業一次性匯回盈餘給予租稅大赦型優惠，台灣過去的稅制會導致企業海外盈餘匯回台灣便會課徵17%營所稅，企業匯出台灣投資多把盈餘放在境外不匯回台灣，雖然目前已通過所得稅法的國外受控公司及實質管理處所條款針對這種現象加以防杜(所得稅法第43之3及43之4條)，但尚未經行政院實施。另外在民國98年之前，台灣的遺產稅稅率高達50%，故許多富人會將個人資產放在境外而不匯回台灣，民間近來雖然一直希望財政部能針對過去台灣個人在海外未合法報稅的海外所得及大陸所得進行一次性匯回資金之租稅大赦，但財政部均拒絕修法，原因是台灣一直以來都有稅捐稽徵法第48條之1的租稅大赦規定(逃漏稅在稅務機關立案調查之前自動補報補繳稅可免罰且免除刑事責任之條款)，而美國沒有這種常態性的租稅大赦條款，這點之差異也值得注意之。

四、美國稅改對於台灣企業之影響

美國稅改實施後，企業所得稅稅率由35%降到21%，但台灣的營所稅稅率預計由17%調升至20%，會不會導致台灣企業因為美國稅改而大規模外移到美國?

筆者看法: 不會。一般台灣民眾對於美國稅務規定相對陌生，美國這次稅改只有將聯邦稅稅率降低，台灣廠商若至美國設立子公司，仍有以下額外幾個租稅項目導致在美投資稅負會比在台灣投資高出許多:

1. 各州課徵州所得稅: 以筆者以前外派過的波士頓為例，該州為麻州(Massachusetts)，州企業所得稅稅率為8%，另外，美國和許多國家簽訂的國際租稅協定之稅捐減免優惠僅適用於聯邦所得稅，州所得稅不適用這些租稅協定優惠，這一點相信絕大多數非美國稅務專業人士不知此規則。
2. 在美台灣子公司的股利匯出匯率高達30%，在這波稅改未做任何修改，而且台美並沒有簽定租稅協定來針對此稅負做降稅措施。

  五、結語

     美國稅改是最近多年來美國最大的租稅改革，其相關深度分析需要對美國整體稅制極為熟悉，以及對於此次美國稅改其背後所隱含之政策宣示加以了解，方能做出具深度的分析，本文嘗試著對美國稅改做出分析，並對照台灣最近的稅改措施做出深度比較，以期給讀者最完整的全面性比較。(本文完成於107年1月，作者為明達會計師事務所會計師，具台灣及美國會計師資格)